IBPBII/1/415-707/13/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lipca 2013 r. (wpływ do tut. Biura - 15 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia z bankiem porozumienia w sprawie warunków spłaty kredytu - jest prawidłowe.

W dniu 15 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych zawarcia z bankiem porozumienia w sprawie warunków spłaty kredytu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z małżonką jest stroną umowy kredytu zawartej z bankiem. Kredyt został zaciągnięty w 2005 r. na spłatę kredytu mieszkaniowego, na spłatę karty kredytowej, na spłatę kredytu odnawialnego oraz w odniesieniu do określonej kwoty na tzw. dowolny cel, na okres do 2037 r. Umowę kredytową podpisano w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Aktualnie między małżonkami istnieje system rozdzielności majątkowej. Niezależnie jednak od rodzaju stosunku majątkowego istniejącego między małżonkami, bank uznaje, że małżonkowie z tytułu zawartej umowy kredytu ponoszą odpowiedzialność solidarną.

Obecnie zaś strony umowy kredytu rozważają odłączenie Wnioskodawcy od kredytu, w ten sposób, że Wnioskodawca zostanie zwolniony z długu przez bank (umowa o zwolnienie z długu) albo w ten sposób, że bank będzie dochodził od Wnioskodawcy świadczenia dopiero wtedy, gdy małżonka nie wykona swojego zobowiązania (pactum de non petendo).

W obu wariantach, spłata kredytu tylko przez małżonkę ma nastąpić za odpłatnością dokonaną na jej rzecz przez Wnioskodawcę w wysokości połowy sumy kredytu, która pozostała do spłaty na rzecz banku.

W konsekwencji, w wariancie zwolnienia z długu, zobowiązaną do spłaty niespłaconej jeszcze części kredytu będzie jedynie małżonka, a w wariancie pactum de non petendo zobowiązani nadal będą oboje małżonkowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwolnienie Wnioskodawcy z długu dokonane przez bank albo zawarcie z bankiem porozumienia, zgodnie z którym bank nie będzie dochodził wobec Wnioskodawcy roszczeń z umowy kredytu, dopóki małżonka będzie ów kredyt spłacać, oznacza dla Wnioskodawcy powstanie przychodu z innych źródeł.

W opinii Wnioskodawcy, zwolnienie z długu dokonane przez bank nie oznacza powstania po jego stronie przychodu z umorzonego zobowiązania i nie wiąże się z obowiązkiem wystawienia przez kredytodawcę informacji PIT-8C. Za powyższym twierdzeniem przemawia fakt, że odpowiedzialność z tytułu zaciągniętego kredytu ma charakter solidarny. Oznacza to, że wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec banku nie skutkuje definitywnym i ostatecznym przysporzeniem, które mogłoby stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 366 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), kilku wspólników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych. W myśl art. 369 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie jest solidarne, jeżeli wynika to z ustawy lub z czynności prawnej.

W myśl art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w sytuacji zwolnienia Wnioskodawcy z długu przez bank po jego stronie nie dochodzi do powstania przychodu z tego względu, że nie dochodzi do powstania przysporzenia w postaci zwiększenia aktywów czy zmniejszenia pasywów. Dokonane przez wierzyciela zwolnienie z długu dłużnika solidarnego, w kontekście przepisów prawa cywilnego prowadzi bowiem jedynie do zmiany osoby wierzyciela. Wnioskodawca zatem w dalszym ciągu jest zobowiązany do zapłaty zobowiązania wobec dłużnika, który ostatecznie spełni świadczenie z umowy kredytu wobec banku. W takim zaś przypadku trudno uznawać, że wskutek planowanej transakcji Wnioskodawca jest w jakikolwiek sposób wzbogacony, skoro małżonce przysługuje wobec niego roszczenie regresowe.

Przychód nie powstanie również po stronie Wnioskodawcy w wariancie podpisania przez strony porozumienia z wykorzystaniem instytucji pactum de non petendo, gdzie bank zobowiąże się do niedochodzenia od Wnioskodawcy roszczeń z tytułu umowy kredytu, dopóki kredyt będzie spłacany przez małżonkę. W takim bowiem przypadku Wnioskodawca w dalszym ciągu pozostanie dłużnikiem banku, który w każdej chwili w zależności od postępowania drugiego dłużnika (małżonki), będzie mógł dochodzić od Wnioskodawcy zaspokojenia swojego roszczenia. Dodatkowo też małżonce będzie przysługiwać wobec Wnioskodawcy roszczenie o zapłatę połowy niespłaconej jeszcze kwoty kredytu.

Wnioskodawca dodaje również, że w obu wariantach, fakt spłacania kredytu przez małżonkę także nie będzie prowadzić do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia z bankiem porozumienia w sprawie warunków spłaty kredytu.

W zakresie skutków podatkowych zwolnienia przez bank dłużnika z długu wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W prawie cywilnym pojęcie " świadczenia" rozpatruje się na tle stosunku zobowiązaniowego w ten sposób, że przez świadczenie rozumie się zachowanie dłużnika zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu podlegającego ochronie interesowi wierzyciela (art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.)). Najogólniej rzecz biorąc świadczenie polegać może na zachowaniu się czynnym - działaniu lub zachowaniu się biernym, tj. zaniechaniu, czyli powstrzymywaniu się od jakiegoś działania.

Pojęcie nieodpłatnego świadczenia dla celów podatkowych ma jednak szerszy zakres niż w prawie cywilnym. I tak przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tekst jedn.: nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

W doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, iż na pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" składają się łącznie dwa elementy: po pierwsze chodzi o wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w wyniku których podatnik otrzymuje w sposób nieodpłatny, tj. nie związany z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, oraz po drugie takie przysporzenie majątkowe jest uzyskiwane kosztem innego podmiotu.

Świadczenia nieodpłatne to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian. Świadczenie ma charakter nieodpłatny tylko wówczas, gdy otrzymujący w związku z wykonanym na jego rzecz świadczeniem nie świadczy niczego w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości. Przychód może być wyrażony wyłącznie w pieniądzu. Stąd też przychodem są nie tyle same świadczenia, lecz ich wartość.

Przychód z tytułu otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw oraz wartości innych nieodpłatnych świadczeń powstaje w przypadku, gdy podatnik otrzymuje rzecz, prawo lub innego rodzaju świadczenie w sposób nieodpłatny, podczas gdy w warunkach rynkowych otrzymanie tego rodzaju świadczenia odbywałoby się z zachowaniem odpłatności. W szczególności, zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - za wyjątkiem przypadków określonych w pkt 1-3 - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść) tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami prawa bankowego. Przez umowę kredytu, zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 1376 z późn. zm.), bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 366 § 1 ustawy - Kodeks cywilny kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników).

Z przepisu art. 369 Kodeksu cywilnego wynika, iż zobowiązanie jest solidarne, jeżeli to wynika z ustawy lub z czynności prawnej.

Natomiast przepis art. 376 § 1 ustawy stanowi, że jeżeli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz z małżonką jest stroną umowy kredytu zawartej z bankiem. Kredyt został zaciągnięty w 2005 r. na spłatę kredytu mieszkaniowego, na spłatę karty kredytowej, na spłatę kredytu odnawialnego oraz w odniesieniu do określonej kwoty na tzw. dowolny cel, na okres do 2037 r. Umowę kredytową podpisano w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Aktualnie między małżonkami istnieje system rozdzielności majątkowej. Niezależnie jednak od rodzaju stosunku majątkowego istniejącego między małżonkami, bank uznaje, że małżonkowie z tytułu zawartej umowy kredytu ponoszą odpowiedzialność solidarną.

Obecnie strony umowy kredytu rozważają odłączenie Wnioskodawcy od kredytu w ten sposób, że bank będzie dochodził od Wnioskodawcy świadczenia dopiero wtedy, gdy małżonka nie wykona swojego zobowiązania (pactum de non petendo). W konsekwencji, w wariancie pactum de non petendo zobowiązani nadal będą oboje małżonkowie. Przy czym spłata kredytu tylko przez małżonkę ma nastąpić za odpłatnością dokonaną na jej rzecz przez Wnioskodawcę w wysokości połowy sumy kredytu, która pozostała do spłaty na rzecz banku.

Przenosząc przywołane powyżej regulacje prawne na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, iż zawarcie przedmiotowej umowy, na mocy której bank nie będzie dochodził od Wnioskodawcy roszczeń z tytułu zawartej umowy kredytowej jedynie do momentu spłacania kredytu przez żonę - nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wnioskodawca nie uzyska bowiem - kosztem majątku banku - korzyści majątkowej w wysokości odpowiadającej kwocie kredytu spłacanego przez małżonkę. Z treści wniosku wynika bowiem, że Wnioskodawca nadal będzie osobą zobowiązaną wobec banku z tytułu zaciągniętego kredytu.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą i stwierdzić, iż w przypadku podpisania przez strony porozumienia z wykorzystaniem instytucji pactum de non petendo, gdzie bank zobowiąże się do niedochodzenia od Wnioskodawcy roszczeń z tytułu umowy kredytu, dopóki kredyt będzie spłacany przez małżonkę, po jego stronie nie powstanie przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy ponadto zgodzić się z Wnioskodawcą, iż fakt spłacenia kredytu przez żonę nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Nie można natomiast zgodzić się z tym, że wynika to z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Fakt ten nie ma jednak znaczenia dla merytorycznego rozstrzygnięcia niniejszą interpretacją.

Należy bowiem zauważyć, iż wartość spłaconego kredytu nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spłata kredytu tylko przez żonę ma nastąpić za odpłatnością dokonaną na jej rzecz przez Wnioskodawcę w wysokości połowy sumy kredytu, która pozostała do spłaty na rzecz banku. Skoro nie powstaje przychód podatkowy, to nie znajduje w sprawie zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy. Zgodnie bowiem z treścią tego artykułu wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.