IBPBII/1/415-706/13/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 8 lipca 2013 r. (wpływ do tut. Biura - 15 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia przez bank dłużnika z długu - jest prawidłowe.

W dniu 15 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych zwolnienia przez bank dłużnika z długu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z małżonką jest stroną umowy kredytu zawartej z bankiem. Kredyt został zaciągnięty w 2005 r. na spłatę kredytu mieszkaniowego, na spłatę karty kredytowej, na spłatę kredytu odnawialnego oraz w odniesieniu do określonej kwoty na tzw. dowolny cel, na okres do 2037 r. Umowę kredytową podpisano w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Aktualnie między małżonkami istnieje system rozdzielności majątkowej. Niezależnie jednak od rodzaju stosunku majątkowego istniejącego między małżonkami, bank uznaje, że małżonkowie z tytułu zawartej umowy kredytu ponoszą odpowiedzialność solidarną.

Obecnie zaś strony umowy kredytu rozważają odłączenie Wnioskodawcy od kredytu, w ten sposób, że Wnioskodawca zostanie zwolniony z długu przez bank (umowa o zwolnienie z długu) albo w ten sposób, że bank będzie dochodził od Wnioskodawcy świadczenia dopiero wtedy, gdy małżonka nie wykona swojego zobowiązania (pactum de non petendo).

W obu wariantach, spłata kredytu tylko przez małżonkę ma nastąpić za odpłatnością dokonaną na jej rzecz przez Wnioskodawcę w wysokości połowy sumy kredytu, która pozostała do spłaty na rzecz banku.

W konsekwencji, w wariancie zwolnienia z długu, zobowiązaną do spłaty niespłaconej jeszcze części kredytu będzie jedynie małżonka, a w wariancie pactum de non petendo zobowiązani nadal będą oboje małżonkowie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zwolnienie Wnioskodawcy z długu dokonane przez bank albo zawarcie z bankiem porozumienia, zgodnie z którym bank nie będzie dochodził wobec Wnioskodawcy roszczeń z umowy kredytu, dopóki małżonka będzie ów kredyt spłacać, oznacza dla Wnioskodawcy powstanie przychodu z innych źródeł.

W opinii Wnioskodawcy, zwolnienie z długu dokonane przez bank nie oznacza powstania po jego stronie przychodu z umorzonego zobowiązania i nie wiąże się z obowiązkiem wystawienia przez kredytodawcę informacji PIT-8C. Za powyższym twierdzeniem przemawia fakt, że odpowiedzialność z tytułu zaciągniętego kredytu ma charakter solidarny. Oznacza to, że wygaśnięcie zobowiązania Wnioskodawcy wobec banku nie skutkuje definitywnym i ostatecznym przysporzeniem, które mogłoby stanowić przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jak stanowi art. 366 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), kilku wspólników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych. W myśl art. 369 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie jest solidarne, jeżeli wynika to z ustawy lub z czynności prawnej.

W myśl art. 376 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że w sytuacji zwolnienia Wnioskodawcy z długu przez bank po jego stronie nie dochodzi do powstania przychodu z tego względu, że nie dochodzi do powstania przysporzenia w postaci zwiększenia aktywów czy zmniejszenia pasywów. Dokonane przez wierzyciela zwolnienie z długu dłużnika solidarnego, w kontekście przepisów prawa cywilnego prowadzi bowiem jedynie do zmiany osoby wierzyciela. Wnioskodawca zatem w dalszym ciągu jest zobowiązany do zapłaty zobowiązania wobec dłużnika, który ostatecznie spełni świadczenie z umowy kredytu wobec banku. W takim zaś przypadku trudno uznawać, że wskutek planowanej transakcji Wnioskodawca jest w jakikolwiek sposób wzbogacony, skoro małżonce przysługuje wobec niego roszczenie regresowe.

Przychód nie powstanie również po stronie Wnioskodawcy w wariancie podpisania przez strony porozumienia z wykorzystaniem instytucji pactum de non petendo, gdzie bank zobowiąże się do niedochodzenia od Wnioskodawcy roszczeń z tytułu umowy kredytu, dopóki kredyt będzie spłacany przez małżonkę. W takim bowiem przypadku Wnioskodawca w dalszym ciągu pozostanie dłużnikiem banku, który w każdej chwili w zależności od postępowania drugiego dłużnika (małżonki), będzie mógł dochodzić od Wnioskodawcy zaspokojenia swojego roszczenia. Dodatkowo też małżonce będzie przysługiwać wobec Wnioskodawcy roszczenie o zapłatę połowy niespłaconej jeszcze kwoty kredytu.

Wnioskodawca dodaje również, że w obu wariantach, fakt spłacania kredytu przez małżonkę także nie będzie prowadzić do powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia przez bank dłużnika z długu.

W zakresie skutków podatkowych zawarcia z bankiem porozumienia w sprawie warunków spłaty kredytu, wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W prawie cywilnym pojęcie " świadczenia" rozpatruje się na tle stosunku zobowiązaniowego w ten sposób, że przez świadczenie rozumie się zachowanie dłużnika zgodne z treścią zobowiązania i polegające na zadośćuczynieniu podlegającego ochronie interesowi wierzyciela (art. 353 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.)). Najogólniej rzecz biorąc świadczenie polegać może na zachowaniu się czynnym - działaniu lub zachowaniu się biernym, tj. zaniechaniu, czyli powstrzymywaniu się od jakiegoś działania.

Pojęcie nieodpłatnego świadczenia dla celów podatkowych ma jednak szerszy zakres niż w prawie cywilnym. I tak przez nieodpłatne świadczenie należy rozumieć te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne (tekst jedn.: nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu) przysporzenie majątku, mające konkretny wymiar finansowy. Innymi słowy, pod pojęciem tym należy rozumieć każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (uchwała NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02).

W doktrynie prawa podatkowego oraz orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, iż na pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" składają się łącznie dwa elementy: po pierwsze chodzi o wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w wyniku których podatnik otrzymuje w sposób nieodpłatny, tj. nie związany z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, oraz po drugie takie przysporzenie majątkowe jest uzyskiwane kosztem innego podmiotu.

Świadczenia nieodpłatne to szczególnego rodzaju świadczenia, w przypadku których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym, co oznacza, że nie świadczy nic w zamian. Świadczenie ma charakter nieodpłatny tylko wówczas, gdy otrzymujący w związku z wykonanym na jego rzecz świadczeniem nie świadczy niczego w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości. Przychód może być wyrażony wyłącznie w pieniądzu. Stąd też przychodem są nie tyle same świadczenia, lecz ich wartość.

Przychód z tytułu otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw oraz wartości innych nieodpłatnych świadczeń powstaje w przypadku, gdy podatnik otrzymuje rzecz, prawo lub innego rodzaju świadczenie w sposób nieodpłatny, podczas gdy w warunkach rynkowych otrzymanie tego rodzaju świadczenia odbywałoby się z zachowaniem odpłatności. W szczególności, zgodnie z art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - za wyjątkiem przypadków określonych w pkt 1-3 - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Przepis art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Sformułowanie "w szczególności" dowodzi, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i zasadnym jest aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść) tzn. zarówno pieniężna jak i niepieniężna.

Instytucja kredytu uregulowana została przepisami prawa bankowego. Przez umowę kredytu, zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 1376 z późn. zm.), bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Podkreślić należy, iż otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu lub jego części, wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 366 § 1 Kodeksu cywilnego kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników).

Z przepisu art. 369 Kodeksu cywilnego wynika, iż zobowiązanie jest solidarne, jeżeli to wynika z ustawy lub z czynności prawnej.

Natomiast przepis art. 376 § 1 ww. Kodeksu cywilnego stanowi, że jeżeli jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników. Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca wraz z małżonką jest stroną umowy kredytu zawartej z bankiem. Kredyt został zaciągnięty w 2005 r. na spłatę kredytu mieszkaniowego, na spłatę karty kredytowej, na spłatę kredytu odnawialnego oraz w odniesieniu do określonej kwoty na tzw. dowolny cel, na okres do 2037 r. Umowę kredytową podpisano w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Aktualnie między małżonkami istnieje system rozdzielności majątkowej. Niezależnie jednak od rodzaju stosunku majątkowego istniejącego między małżonkami, bank uznaje, że małżonkowie z tytułu zawartej umowy kredytu ponoszą odpowiedzialność solidarną.

Obecnie strony umowy kredytu rozważają odłączenie Wnioskodawcy od kredytu, w ten sposób, że Wnioskodawca zostanie zwolniony z długu przez bank (umowa o zwolnienie z długu).

Przy czym spłata kredytu tylko przez małżonkę ma nastąpić za odpłatnością dokonaną na jej rzecz przez Wnioskodawcę w wysokości połowy sumy kredytu, która pozostała do spłaty na rzecz banku. W konsekwencji zobowiązaną do spłaty niespłaconej jeszcze części kredytu będzie jedynie małżonka.

Przenosząc przywołane powyżej przepisy na grunt przedstawionego zdarzenia przyszłego wskazać należy, iż zawarcie z bankiem umowy o zwolnienie z długu, w sytuacji gdy zobowiązaną do spłaty niespłaconej jeszcze części kredytu będzie żona Wnioskodawcy, która ma prawo dochodzić od męża kwoty spłaconego zobowiązania - nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wnioskodawca nie uzyska bowiem - kosztem majątku banku - korzyści majątkowej w wysokości odpowiadającej kwocie kredytu stanowiącego przedmiot zwolnienia z długu. Zwolnienie przez bank Wnioskodawcy z długu nie spowoduje zatem żadnych konsekwencji w zakresie stosunków zobowiązanych. Kredyt ten jest bowiem nadal wymagalnym, tylko zmieniły się warunki (zasady) jego spłaty. Osobą, która będzie zobowiązaną wobec banku, będzie małżonka Wnioskodawcy, która jednakże będzie - jak wynika z wniosku - spłacać kredyt za odpłatnością otrzymywaną od Wnioskodawcy. Ponadto będą jej w stosunku do Wnioskodawcy przysługiwały ustawowe prawa do żądania zwrotu spłaconego zobowiązania.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą i stwierdzić, iż w przypadku zwolnienia z długu na podstawie zawartej umowy o zwolnienie z długu, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy ponadto zgodzić się z Wnioskodawcą, iż fakt spłacenia kredytu przez żonę nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Nie można natomiast zgodzić się z tym, że wynika to z art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Fakt ten nie ma jednak znaczenia dla merytorycznego rozstrzygnięcia niniejszą interpretacją. Należy bowiem zauważyć, iż wartość spłaconego kredytu nie stanowi nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ spłata kredytu tylko przez żonę ma nastąpić za odpłatnością dokonaną na jej rzecz przez Wnioskodawcę w wysokości połowy sumy kredytu, która pozostała do spłaty na rzecz banku. Skoro nie powstaje przychód podatkowy, to nie znajduje w sprawie zwolnienie z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 125 ustawy. Zgodnie bowiem z treścią tego artykułu wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczona zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn, z zastrzeżeniem ust. 20.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.