IBPBII/1/415-689/13/HK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 lipca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 8 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń osób fizycznych, wypłacanych w ramach umów o pracę lub na podstawie umów cywilnoprawnych, ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń osób fizycznych, wypłacanych w ramach umów o pracę lub na podstawie umów cywilnoprawnych, ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Społecznego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Prowadzona przez wnioskodawcę firma jest partnerem wskazanym we wnioskach o dofinansowania z Europejskiego Funduszu Społecznego.

Partner jest zobowiązany do realizacji części zadań finansowanych w ramach projektu. Zadania realizowane przez partnera są różne. Każdorazowo są szczegółowo opisane we wnioskach o dofinansowanie składanych przez beneficjentów projektów. W jednym z wniosków partner jest np. odpowiedzialny za przygotowanie programów oraz organizację i przeprowadzenie kursów dla trenerów, przygotowanie procedur dotyczących diagnozy potrzeb i weryfikacji kompetencji, druku materiałów szkoleniowych, przygotowanie danych cząstkowych do wniosków o płatność. Dofinansowanie pokryje całość działań realizowanych w ramach projektu.

W ramach każdego projektu partner ma obowiązek posiadać wydzielone osobne subkonto w banku, na które wpływają pieniądze wpłacane przez lidera projektu, a pochodzące bezpośrednio z dofinansowania unijnego.

Lider projektu w całości zarządza przyznanymi środkami finansowymi i składa wnioski o płatność - do instytucji pośredniczącej - zawierające zbiorcze rozliczenie wydatków kwalifikowanych, poniesionych zarówno przez lidera, jak i partnera.

Całość otrzymanych środków należy rozliczyć, a ich wydatkowanie trzeba udokumentować zgodnie z projektem.

Lidera i partnera łączy umowa partnerska podpisana w ramach projektu i będąca częścią dokumentacji wymaganej przez Unię Europejską.

Wszystkie koszty poniesione na realizację projektu przez partnera muszą zostać udokumentowane fakturami, rachunkami, listami płac bądź innymi dowodami dokumentującymi ich poniesienie.

Do realizacji zadań w ramach projektu zostanie zatrudnionych kilka osób. Będzie to zatrudnienie zarówno na podstawie umowy o pracę jak i w ramach umów cywilnoprawnych.

Wynagrodzenia tych osób będą w całości sfinansowane powyższą dotacją. Ponadto - na podstawie noty - zostanie również sfinansowane ww. dotacją wynagrodzenie właściciela za świadczoną pracę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie/pytania:

Czy wynagrodzenia wypłacone osobom zatrudnionym do realizacji zadań partnera, które zostały sfinansowane w całości ze środków pochodzących z dotacji unijnej są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych i czy partner - jako płatnik - powinien naliczać od nich zaliczki na podatek dochodowy i wystawiać pracownikom i zleceniobiorcom PIT-11.

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenia wypłacone osobom zatrudnionym do realizacji zadań partnera, sfinansowane w całości ze środków pochodzących z dotacji unijnej, są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych. W ocenie Wnioskodawcy, partner jako płatnik nie powinien naliczać od nich zaliczek na podatek dochodowy. Jeżeli pracownik, bądź zleceniobiorca nie otrzymał w danym roku podatkowym od partnera innych wynagrodzeń, które nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych nie wystawi też pracownikom i zleceniobiorcom deklaracji PIT-11.

Wnioskodawca powołał się na treść art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i wskazał, że jego zdaniem, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione przesłanki tego przepisu, ponieważ dochody otrzymywane przez pracowników i zleceniobiorców Wnioskodawcy będą pochodzić ze środków bezzwrotnej pomocy jakiej Polsce udziela Unia Europejska za pośrednictwem Europejskiego Funduszu Społecznego, co potwierdzają zapisy umowy o dofinansowanie i umowy partnerskiej projektu. Ponadto, podatnicy, którzy będą pracować na podstawie umowy o pracę lub zlecenie, a którzy bezpośrednio realizują cel projektu (nie są podwykonawcami) i nie zachodzi w ich przypadku sytuacja zlecenia przez podmiot bezpośrednio realizujący cel projektu wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego projektem.

Uzasadniając swe stanowisko Wnioskodawca przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2009 r. (sygn. akt II FSK 1457/07).

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

W świetle ww. przepisu dochody podatników korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego w sytuacji, gdy spełnione są łącznie dwie przesłanki:

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna - nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Z wniosku wynika, że prowadzona przez Wnioskodawcę firma jest partnerem wskazanym we wnioskach o dofinansowania z Europejskiego Funduszu Społecznego. Wnioskodawca (partner) jest zobowiązany do realizacji części zadań finansowanych w ramach projektu. Dofinansowanie pokryje całość działań realizowanych w ramach projektu.

W ramach każdego projektu partner ma obowiązek posiadać wydzielone osobne subkonto w banku, na które wpływają pieniądze wpłacane przez lidera projektu, a pochodzące bezpośrednio z dofinansowania unijnego.

Lider projektu w całości zarządza przyznanymi środkami finansowymi i składa wnioski o płatność - do instytucji pośredniczącej - zawierające zbiorcze rozliczenie wydatków kwalifikowanych, poniesionych zarówno przez lidera, jak i partnera.

Całość otrzymanych środków należy rozliczyć, a ich wydatkowanie trzeba udokumentować zgodnie z projektem.

Lidera i partnera łączy umowa partnerska podpisana w ramach projektu i będąca częścią dokumentacji wymaganej przez Unię Europejską.

Wszystkie koszty poniesione na realizację projektu przez partnera muszą zostać udokumentowane.

Do realizacji zadań w ramach projektu zostanie zatrudnionych kilka osób. Będzie to zatrudnienie zarówno na podstawie umowy o pracę jak i w ramach umów cywilnoprawnych. Wynagrodzenia tych osób będą w całości sfinansowane powyższą dotacją.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy wynagrodzenia wypłacone osobom zatrudnionym do realizacji zadań partnera, które zostały sfinansowane w całości ze środków pochodzących z dotacji unijnej są zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych i czy Wnioskodawca - jako płatnik - powinien naliczać od nich zaliczki na podatek dochodowy i wystawiać pracownikom i zleceniobiorcom informację o dochodach PIT-11.

W przedstawionym stanie faktycznym zostało spełnione kryterium pochodzenia środków (źródła finansowania), o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak bowiem wynika z jego treści środki finansowe przeznaczone do realizacji projektu, w którym Wnioskodawca jest partnerem, pochodzą z bezzwrotnej pomocy (z Europejskiego Funduszu Społecznego).

Niezależnie od powyższego zauważyć należy, iż przepis art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym koniecznym jest zwrócenie uwagi na drugą część tego przepisu stanowiącą, że "zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem." Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

Skoro w ww. przepisie, zawierającym negatywną przesłankę zwolnienia, mowa jest o zleceniu przez beneficjenta pomocy wykonania określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem bez względu na rodzaj zawartej umowy, to należy zapis ten rozumieć szeroko, a więc chodzi tu o każdy rodzaj umowy, czy to o pracę, czy też o dzieło, zlecenia itp.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami podatnika bezpośrednio realizującego cel programu.

Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie natomiast, iż dochody każdej osoby zatrudnionej w podmiocie wykonującym jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych i otrzymującej wynagrodzenie z tytułu zawartej z tym podmiotem umowy o pracę lub umowy cywilnoprawnej korzystają ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest niczym uzasadnione. Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu nie może bowiem prowadzić do wniosku, że otrzymanie środków finansowych przez wykonawcę (tekst jedn.: Wnioskodawcę) zadań finansowanych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów jego pracowników (lub osób wykonujących umowę zlecenie bądź umowę o dzieło), którzy w sensie fizycznym uczestniczą w wykonywaniu tych zadań.

Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Stąd środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów lub przychody osób, z którymi te podmioty związane są umowami o pracę lub umowami cywilnoprawnymi. Ww. osoby otrzymują wynagrodzenie za wykonanie zadania - za pracę, dzieło, zlecenie, które z natury swej są niezależne od rodzaju wykonywanej działalności przez podmiot zlecający czynności oraz od źródeł finansowania tych wynagrodzeń (np. ze środków własnych, kredytu lub innych środków obcych, w tym pomocowych).

Podmiotem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest ten kto wykonując czynności z tym programem związane, otrzymał na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków, odpowiedzialnym w sensie ekonomicznym za realizację zadania, na które środki zostały otrzymane.

W przedmiotowej sprawie firma Wnioskodawcy jest wskazana we wniosku o dofinansowanie jako partner realizujący zadania finansowane w ramach projektu. To firma Wnioskodawcy jest odpowiedzialna za wykonanie powierzonych jej w ramach projektu zadań. Natomiast pracownicy, zleceniobiorcy oraz osoby zatrudnione na podstawie umów o dzieło realizują cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio poprzez wykonywanie czynności powierzonych im na podstawie umowy o pracę oraz umów cywilnoprawnych przez partnera. Nie można bowiem utożsamiać bezpośredniej realizacji z obowiązkiem "osobistego" wykonywania czynności.

Jak wynika z regulacji omawianego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych aby zwolnienie w nim przewidziane mogło mieć zastosowanie, warunki w nim określone muszą być spełnione łącznie. Z wyżej wskazanych przyczyn - w zakresie dochodów, o których mowa powyżej - nie została spełniona przesłanka wymieniona pod lit. b analizowanego przepisu. To oznacza, że otrzymywane przez ww. osoby wynagrodzenie za pracę związaną z realizacją celów omawianego projektu podlega w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się natomiast do wskazanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Organ pragnie zaznaczyć, że pogląd taki, jak zaprezentowano powyżej, dominuje w ostatnio wydanych wyrokach (ugruntowanej linii orzeczniczej), gdzie Sąd wprost stwierdza, że przesłanka lit. b) art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest spełniona - wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2648/10, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 29 marca 2012 r. sygn. akt I/SA/Gl 974/11,wyrok WSA w Krakowie z dnia 28 września 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 518/12, wyrok NSA z dnia 13 maja 2011 r. sygn. akt II FSK 48/10 i z dnia 17 czerwca 2011 r., sygn. akt II FSK 318/10.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.