IBPBII/1/415-673/13/HK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 1 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z zapłaty odsetek od pożyczki - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwolnienia z zapłaty odsetek od pożyczki.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (pożyczkobiorca) jest udziałowcem i prezesem zarządu spółki kapitałowej (pożyczkodawcy), która udzieliła mu pożyczki pieniężnej na warunkach rynkowych. Pożyczka została udzielona na kilka lat, może zostać spłacona jednorazowo lub ratalnie przed określonym w umowie terminem. Odsetki naliczane są sumarycznie za każdy okres roczny od średniej kwoty kapitału pożyczki w każdym roku do dnia całkowitej spłaty pożyczki. Ich zapłata nastąpi po okresie spłaty całości zadłużenia.

Zawarta umowa zawiera klauzulę o "natychmiastowym wypowiedzeniu umowy" pożyczki przez pożyczkodawcę i obowiązku bezwzględnego zwrotu całości pożyczki w ciągu 5 dni przez pożyczkobiorcę.

W związku z ryzykiem wystąpienia zerwania umowy pożyczkobiorca, w przypadku wystąpienia takiego zdarzenia, zostanie zwolniony z zapłaty odsetek od kwoty pożyczki za cały okres gospodarowania pożyczonym kapitałem. W ten sposób spółka stwarza sobie możliwość wysokiej płynności kapitału który jest przedmiotem pożyczki, na wypadek możliwości zaangażowania go w korzystniejszą inwestycję lub potrzeby zagospodarowania go w inny sposób, jednocześnie zwalniając Wnioskodawcę z zapłaty odsetek.

Umowa obarczona jest dla Wnioskodawcy wysokim ryzykiem związanym z natychmiastowym zwrotem pożyczki - na żądanie. Ryzyko to jest rekompensowane przez pożyczkodawcę poprzez rezygnację wobec pożyczkobiorcy z roszczenia prawa do odpłatności za świadczenie w przypadku natychmiastowego wypowiedzenia umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy w związku z możliwością zaistnienia w przyszłości sytuacji, w której pożyczkodawca zażąda natychmiastowego zwrotu kapitału pożyczki, a Wnioskodawca, który - na mocy umowy - zostanie zwolniony z zapłaty odsetek od natychmiastowo zwróconej pożyczki, nie osiągnie z tytułu niezapłacenia odsetek przychodu podlegającego opodatkowaniu.

Czy można uznać, iż Wnioskodawca jako osoba fizyczna nie osiągnie przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu nieodpłatnego świadczenia ze strony pożyczkodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, udzielona pożyczka została zawarta na warunkach rynkowych i w przypadku niewykorzystania opcji przez pożyczkodawcę jej forma nie pozostawia zastrzeżeń podatkowych.

Możliwość nieponiesienia kosztów pożyczki przez Wnioskodawcę jest jego premią za ponoszone ryzyko zwrotu pożyczki na żądanie. W ocenie Wnioskodawcy, zawarta umowa jest zgodna z prawem i zawiera możliwość (na zasadzie opcji), której wykorzystanie przez pożyczkodawcę powoduje zwolnienie z zapłaty odsetek. Pożyczkobiorca nie ma żadnego wpływu na wystąpienie opisanej sytuacji w związku z czym - w opinii Wnioskodawcy - nie może być tutaj mowy o bezpłatnym świadczeniu powodującym przychód u Wnioskodawcy. Zawarta umowa, mimo ww. klauzuli, nie powoduje powstania nieodpłatnego świadczenia a "normalne" świadczenie, które podlega opodatkowaniu. Natomiast w przypadku zerwania umowy Wnioskodawca uważa, że świadczenie to jest traktowane jako niezaistniałe, ponieważ umowa nie została wypełniona a zerwana przez pożyczkodawcę, w związku z czym świadczenie odpłatne nie zostało wykonane, a Wnioskodawca nie osiągnął w tym przypadku przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłem przychodów są "inne źródła".

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania "w szczególności" wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, zatem do tej kategorii zalicza się również przychody inne niż wymienione wprost w treści art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest udziałowcem i prezesem zarządu spółki kapitałowej, która udzieliła mu pożyczki pieniężnej na warunkach rynkowych. Pożyczka została udzielona na kilka lat, może zostać spłacona jednorazowo lub ratalnie przed określonym w umowie terminem. Odsetki naliczane są sumarycznie za każdy okres roczny od średniej kwoty kapitału pożyczki w każdym roku do dnia całkowitej spłaty pożyczki. Przy czym ich zapłata ma nastąpić po okresie spłaty całości zadłużenia.

Zawarta umowa zawiera klauzulę o "natychmiastowym wypowiedzeniu umowy" pożyczki przez pożyczkodawcę i obowiązku bezwzględnego zwrotu całości pożyczki w ciągu 5 dni przez pożyczkobiorcę.

W związku z ryzykiem wystąpienia zerwania umowy, pożyczkobiorca, w przypadku wystąpienia takiego zdarzenia, zostanie zwolniony z zapłaty odsetek od kwoty pożyczki za cały okres gospodarowania pożyczonym kapitałem. Umowa obarczona jest dla Wnioskodawcy wysokim ryzykiem związanym z natychmiastowym zwrotem pożyczki - na żądanie. Ryzyko to jest rekompensowane przez pożyczkodawcę poprzez rezygnację wobec pożyczkobiorcy z roszczenia prawa do odpłatności za świadczenie w przypadku natychmiastowego wypowiedzenia umowy.

Wnioskodawca ma wątpliwości jakie skutki podatkowe będą miały miejsce w sytuacji, w której pożyczkodawca skorzystałby z możliwości natychmiastowego wypowiedzenia ww. umowy.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Otrzymanie pożyczki i jej spłata na warunkach przewidzianych w umowie pożyczki jest obojętne podatkowo. Przychód po stronie pożyczkobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia pożyczki lub jej części, wtedy bowiem dłużnik osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód).

Odmiennie należy traktować odsetki, które są opłatą za korzystanie ze środków finansowych pożyczkodawcy. Wysokość odsetek (w sposób niebudzący wątpliwości, co do wysokości), jak i zasady oraz terminy spłaty pożyczki wraz z odsetkami określone są w umowie pożyczki. Zmiana wysokości odsetek od pożyczki w stosunku do pierwotnej umowy pożyczki mieści się w zasadzie swobody kształtowania umów i nie wywołuje skutków podatkowych. Dotyczy to zarówno odsetek od pożyczki za okres przypadający po zmianie warunków naliczania odsetek, jak również za okres przed zmianą warunków umowy, ale wyłącznie takich, których w dniu zmiany wysokości odsetek termin płatności jeszcze nie nastąpił (odsetek należnych, ale niewymagalnych).

Zauważyć należy, iż przedstawiona we wniosku umowa pożyczki jest skonstruowana w taki sposób, że naliczane na każdy okres roczny odsetki:

* będą wymagalne po okresie spłaty całości zadłużenia - w sytuacji, gdy pożyczkodawca nie skorzysta z możliwości natychmiastowego wypowiedzenia umowy;

* nie będą nigdy wymagalne - o ile w przedstawionym zdarzeniu przyszłym pożyczkodawca skorzysta z możliwości natychmiastowego wypowiedzenia umowy.

Jeżeli zatem będzie miała miejsce sytuacja, w której pożyczkodawca skorzysta z możliwości natychmiastowego wypowiedzenia umowy i w takim przypadku odsetki nie będą wymagalne (termin ich płatności jeszcze bowiem nie upłynął), to skutki podatkowe w związku z rezygnacją z odpłatności za udzieloną pożyczkę nie wystąpią. Sytuacja taka mieści się bowiem w zasadzie swobody kształtowania umów pożyczki.

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.