IBPBII/1/415-629/13/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura - 6 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych wartości zwróconych kosztów wstępnych badań lekarskich:

* w części dotyczącej nie zaliczenia do przychodów kosztów ww. badań pokrytych przez zleceniodawcę na podstawie faktury płatnej w formie ryczałtu - jest nieprawidłowe,

* w pozostałym zakresie - jest prawidłowe.

W dniu 6 czerwca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zaliczenia do przychodów osób zatrudnionych na podstawie umów cywilnoprawnych wartości zwróconych kosztów wstępnych badań lekarskich.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera umowy cywilnoprawne z osobami, które kieruje na wstępne badania lekarskie. Koszt badań pokrywa zleceniodawca na podstawie faktury wystawionej przez placówkę medyczną, z którą Spółka ma zawartą umowę o świadczenie usług medycznych. Faktura nie zawiera listy osób, którym wykonano badania. Płatność dokonywana jest raz w miesiącu jako ryczałt zależny od stanu zatrudnienia Spółki.

Część zleceniobiorców wykonuje badania w innych placówkach medycznych, płacąc za nie z własnych środków. Placówka wystawia fakturę na Spółkę ze wskazaniem osoby (z imienia i nazwiska), której to badanie dotyczy. Następnie Spółka zwraca zleceniobiorcy koszt badania wskazany w fakturze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1. Czy pokrycie przez zleceniodawcę kosztów wstępnych badań lekarskich zleceniobiorcy, będzie przychodem zleceniobiorcy w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zawartej umowy cywilnoprawnej, od którego należy odprowadzić podatek dochodowy:

* jeśli Spółka pokryje koszty badań na podstawie zbiorczej, bezimiennej faktury płatnej w formie ryczałtu miesięcznego placówce medycznej, z którą ma podpisaną umowę.

* jeśli Spółka zwróci zleceniobiorcy poniesione koszty badań lekarskich na podstawie indywidualnej faktury wystawionej przez placówkę, z którą Spółka nie ma podpisanej umowy na świadczenie usług medycznych.

2. Czy pokrycie kosztów wstępnych badań lekarskich wykonanych przez zleceniobiorcę przed zawarciem umowy cywilnoprawnej należy traktować na równi z pokryciem kosztów tych badań wykonanych po zawarciu umowy cywilnoprawnej w kwestii dotyczącej podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Spółka stoi na stanowisku, że jeśli pokryje koszty badań na podstawie zbiorczej, bezimiennej faktury płatnej w formie ryczałtu miesięcznego placówce medycznej, z którą ma podpisaną umowę, to nie jest to przychodem do opodatkowania. W tym przypadku nie jest możliwe określenie kwoty, która stanowiłaby indywidualny koszt badania zleceniobiorcy.

Jeśli Spółka zwróci zleceniobiorcy poniesione koszty badań lekarskich na podstawie indywidualnej faktury wystawionej przez placówkę, z którą Spółka nie ma podpisanej umowy na świadczenie usług medycznych, to koszt ten stanowi przychód zleceniobiorcy do opodatkowania.

Zdaniem Spółki, pokrycie kosztów wstępnych badań lekarskich wykonanych przez zleceniobiorcę przed zawarciem umowy cywilnoprawnej należy traktować na równi z pokryciem kosztów tych badań wykonanych po zawarciu umowy cywilnoprawnej w kwestii dotyczącej podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania, wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się - jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ww. ustawy).

Termin "świadczenie" pojawia się na gruncie ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). Zgodnie z art. 353 § 2 tego Kodeksu świadczenie może podlegać na działaniu albo na zaniechaniu. Dla celów podatkowych pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest nieodpłatne przysporzenie majątku innej osobie kosztem majątku innego podmiotu, mające konkretny wymiar finansowy. Przedmiotem nieodpłatnych świadczeń nie są więc tylko rzeczy, lecz również świadczone na rzecz podatnika usługi. Przychód może być wyrażony wyłącznie w pieniądzu. Stąd też przychodem są nie tyle same świadczenia, lecz ich wartość.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ww. ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Z wniosku wynika, iż Spółka zawiera umowy cywilnoprawne z osobami, które kieruje na wstępne badania lekarskie. Co do zasady koszt badań pokrywa zleceniodawca na podstawie faktury wystawionej przez placówkę medyczną, z którą Spółka ma zawartą umowę o świadczenie usług medycznych. Faktura ta nie zawiera listy osób, którym wykonano badania. Część zleceniobiorców wykonuje badania w innych placówkach medycznych, płacąc za nie z własnych środków. Następnie Spółka zwraca zleceniobiorcy koszt badania wskazany w fakturze.

Zgodnie z art. 229 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) wstępnym badaniom lekarskim podlegają:

Stosownie do art. 229 § 6 ww. ustawy badania, o których mowa w § 1, 2 i 5, są przeprowadzane na koszt pracodawcy. Pracodawca ponosi ponadto inne koszty profilaktycznej opieki zdrowotnej nad pracownikami, niezbędnej z uwagi na warunki pracy.

Tym samym wskazane we wniosku wstępne badania lekarskie są przeprowadzane na koszt pracodawcy jedynie w sytuacji, gdy osobą otrzymującą to świadczenie jest pracownik, co w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym nie ma miejsca.

Zatem w świetle powyższego dla osób, z którymi Spółka zawarła umowy cywilnoprawne (zleceniobiorców), wartość pokrytych przez Spółkę kosztów wstępnych badań lekarskich stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście, określony w art. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nie można zgodzić się z twierdzeniem Wnioskodawcy, iż jeśli Spółka pokryje koszty badań na podstawie zbiorczej, bezimiennej faktury płatnej w formie ryczałtu miesięcznego placówce medycznej, z którą Spółka ma podpisaną umowę, to nie powstanie przychód do opodatkowania, gdyż w tym przypadku nie jest możliwe określenie kwoty, która stanowiłaby indywidualny koszt badania zleceniobiorcy.

Zawarta przez Spółkę z placówką medyczną umowa polega na przekazaniu świadczenia pieniężnego w zamian za zobowiązanie się placówki medycznej do wykonania wstępnych badań lekarskich uprawnionym osobom.

Podkreślenia wymaga, iż ryczałtowy sposób opłacania przez Spółkę kosztów związanych z wykonaniem wstępnych badań lekarskich nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdą uprawnioną osobę. Wartość ryczałtowa jest stała i jest ponoszona za gotowość wykonania tych badań na rzecz konkretnej osoby, w okresie za który została zapłacona. Fakt wystawienia zbiorczej, bezimiennej faktury pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń. Wnioskodawca posiada informacje o stanie osób zatrudnionych w danym miesiącu na umowy cywilnoprawne oraz o wysokości zryczałtowanej stawki na jedną osobę. We wniosku wskazano, że płatność dokonywana jest raz w miesiącu jako ryczałt zależny od stanu zatrudnienia Spółki. Zatem w przedmiotowej sprawie nie będzie trudności z indywidualizacją świadczenia.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że jeżeli Spółka pokryje koszty wstępnych badań lekarskich zleceniobiorców na podstawie zbiorczej, bezimiennej faktury płatnej w formie ryczałtu placówce medycznej, z którą ma podpisaną umowę, wówczas wartość kosztów poniesionych przez Spółkę przypadająca na zleceniobiorcę stanowi - wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy - przychód dla zleceniobiorcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

W sytuacji, gdy Spółka zwróci zleceniobiorcy poniesione koszty wstępnych badań lekarskich na podstawie indywidualnej faktury wystawionej przez placówkę, z którą nie ma podpisanej umowy na świadczenie usług medycznych, zwrot kosztów tych badań również będzie stanowić dla zleceniobiorcy przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Także pokrycie przez Spółkę kosztów wstępnych badan lekarskich wykonanych przez zleceniobiorcę przed zawarciem umowy cywilnoprawnej skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W obu ww. przypadkach zleceniobiorca nabywając możliwość nieodpłatnego wykonania wstępnych badań lekarskich uzyskuje przysporzenie majątkowe. Pokryte przez Spółkę koszty tych badań mają określoną wartość majątkową. Gdyby zleceniobiorca nie otrzymał przedmiotowego świadczenia od Spółki, musiałyby indywidualnie ponieść z tego tytułu wydatek.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.