IBPBII/1/415-52/11/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 20 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 30 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do świadczeń socjalnych otrzymywanych przez emerytów i rencistów wojskowych, możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 92 ww. ustawy do świadczeń socjalnych otrzymywanych przez członków rodzin zmarłych emerytów i rencistów wojskowych, osób pobierających wojskowe renty rodzinne w tym osób otrzymujących pomoc pieniężną na kontynuowanie nauki a także stosowania limitów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 26, pkt 38 i pkt 92 - jest prawidłowe.

W dniu 20 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przyznania świadczeń socjalnych i pomocy pieniężnej emerytom i rencistom wojskowym, członkom rodzin byłych żołnierzy zawodowych oraz osobom pobierającym wojskowe renty rodzinne.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 21 marca 2011 r. Znak: IBPBII/1/415-52/11/MK wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono w dniu 30 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Emeryci, renciści wojskowi i osoby pobierające renty rodzinne z ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, mają prawo do świadczeń socjalnych i pomocy pieniężnej na kontynuowanie nauki (art. 27 ust. 1, 2, 6 ustawy). Według rozporządzenia MON z dnia 24 czerwca 2009 r. (Dz. U. Nr 107, poz. 890) - § 5 ust. 1 świadczenia to: zapomogi pieniężne, koszty opieki paliatywnej i koszt sanatorium oraz pomoc pieniężna na naukę (§ 6).

Według ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 wolne od podatku są: pkt 26 - zapomogi losowe do kwoty 2.280 zł, pkt 38 - świadczenia emerytów i rencistów do kwoty 2.280 zł, pkt 92 - świadczenia otrzymane na podstawie odrębnych przepisów przez członków rodzin zmarłych pracowników oraz zmarłych emerytów lub rencistów do kwoty 2.280 zł.

Byłym żołnierzom zawodowym świadczenia emerytalne wypłacają Y (15 w Polsce). Z reguły są to instytucje o zasięgu wojewódzkim. Przed zwolnieniem ze służby żołnierze zawodowi pełnią służbę wojskową w Jednostkach - instytucjach wojskowych.

Z uzupełnienia wniosku z dnia 28 marca 2011 r., który wpłynął do tut. Biura w dniu 30 marca 2011 r. wynika, iż oprócz świadczeń socjalnych zawartych we wniosku, o których mowa w art. 27 ust. 2 ustawy z dnia z 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, oraz pomocy pieniężnej, o której mowa w art. 27 ust. 6 ww. ustawy, emeryci i renciści oraz członkowie rodzin zmarłych emerytów i rencistów nie otrzymują innych świadczeń (socjalnych) z Y.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Zdaniem wnioskodawcy, świadczenia socjalne emerytów i rencistów wojskowych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 38 są wolne od podatku dochodowego. Dotyczy to również członków rodzin byłych żołnierzy zawodowych, zmarłych emerytów i rencistów pobierających wojskowe renty rodzinne - pkt 92 ustawy, także otrzymujących pomoc pieniężną na kontynuowanie nauki - do kwoty 2.280 zł rocznie.

Według wnioskodawcy limit określony w art. 21 ust. 1 ustawy pkt 26 - 2.280 zł może być stosowany obok limitu z pkt 38 ustawy - 2.280 zł gdyż są to odrębne tytuły do zwolnień. Podobnie limit z pkt 26 może być stosowany obok limitu z pkt 92 z racji wyżej podanej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 8, poz. 66 z późn. zm.) osobom pobierającym emeryturę, rentę inwalidzką lub rentę rodzinną przysługuje prawo do świadczeń socjalnych z tworzonego na ten cel funduszu socjalnego, po spełnieniu warunków określonych w ust. 2 i 3, z zastrzeżeniem ust. 5. Przy czym świadczenia socjalne przysługują w przypadku zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych lub przewlekłej choroby osoby uprawnionej do zaopatrzenia emerytalnego albo członka jego rodziny oraz z innych przyczyn powodujących pogorszenie warunków materialnych (art. 27 ust. 2 ww. ustawy).

Z przepisu art. 27 ust. 6 ww. ustawy wynika, iż dziecku pobierającemu rentę rodzinną po żołnierzu, którego śmierć nastąpiła w związku z wykonywaniem zadań służbowych, po ukończeniu 16 roku życia przyznaje się pomoc pieniężną na kontynuowanie nauki do zakończenia tej nauki, nie dłużej jednak niż do ukończenia 25 roku życia.

Z wydanego na podstawie art. 27 ust. 11 ww. ustawy rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 24 czerwca 2009 r. w sprawie funduszu socjalnego dla emerytów i rencistów wojskowych oraz przekazywania środków funduszu socjalnego między wojskowymi organami emerytalnymi (Dz. U. Nr 107, poz. 890), z jego § 5 ust. 1 wynika, iż świadczeniobiorca może korzystać z następujących świadczeń socjalnych:

Przepis § 6 ww. rozporządzenia stanowi, iż pomoc pieniężną na kontynuowanie nauki dla dzieci, o których mowa w art. 27 ust. 6 ustawy, przyznaje się dwa razy w roku kalendarzowym, w wysokości kwoty stanowiącej trzykrotność najniższej emerytury.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z przepisu art. 21 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż wolne od podatku dochodowego są:

* pkt 26 - w brzmieniu obowiązującym w 2010 r. i 2011 r. - zapomogi otrzymane w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł, z zastrzeżeniem pkt 40 i 79;

* pkt 38:

* pkt 92:

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że emeryci i renciści wojskowi oraz osoby pobierające renty rodzinne na podstawie ustawy z dnia 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, mają prawo do świadczeń socjalnych i pomocy pieniężnej na kontynuowanie nauki. Według rozporządzenia MON z dnia 24 czerwca 2009 r. (Dz. U. Nr 107, poz. 890) - § 5 ust. 1 świadczenia te to: zapomogi pieniężne, koszty opieki paliatywnej i koszt sanatorium oraz pomoc pieniężna na naukę (§ 6). Byłym żołnierzom zawodowym świadczenia emerytalne wypłacają Y.

Z uzupełnienia wniosku z dnia 28 marca 2011 r. wynika, iż oprócz świadczeń socjalnych zawartych we wniosku, o których mowa w art. 27 ust. 2 ustawy z dnia z 10 grudnia 1993 r. o zaopatrzeniu emerytalnym żołnierzy zawodowych oraz ich rodzin, oraz pomocy pieniężnej, o której mowa w art. 27 ust. 6 ww. ustawy, emeryci i renciści oraz członkowie rodzin zmarłych emerytów i rencistów nie otrzymują innych świadczeń (socjalnych) z Wojskowego Biura Emerytalnego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. wolne od podatku dochodowego są wyłącznie świadczenia otrzymywane przez osoby, o których mowa w tym przepisie, tj. przez emerytów i rencistów w związku z łączącym ich poprzednio z wnioskodawcą stosunkiem służbowym - do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Należy zauważyć, iż zwolnienie powyższe do dnia 31 grudnia 2010 r. przysługiwało wyłącznie dla świadczeń rzeczowych lub ekwiwalentów pieniężnych w zamian tych świadczeń. Z dniem 1 stycznia 2011 r. nastąpiła zmiana treści art. 21 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, wprowadzona ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 z późn. zm.). Stosownie do aktualnego brzmienia ww. przepisu zwolnieniu podlegają świadczenia otrzymywane przez emerytów lub rencistów. Tym samym, na mocy znowelizowanego przepisu, zwolnione z opodatkowania są wszelkiego rodzaju świadczenia, tj. zarówno pieniężne jak i niepieniężne.

Wobec powyższego zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 38 objęte są świadczenia zarówno pieniężne jak i niepieniężne otrzymywane wyłącznie przez osoby wprost wymienione w tym przepisie czyli emerytów i rencistów i równocześnie świadczenie to musi być przyznane emerytom i rencistom w związku z łączącym tych emerytów i rencistów uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy.

W świetle powyższego należy uznać stanowisko wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do świadczeń socjalnych otrzymywanych przez emerytów i rencistów wojskowych do kwoty 2.280 zł za prawidłowe.

Należy dodatkowo podkreślić, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 nie znajduje zastosowania do świadczeń socjalnych członków rodzin zmarłych emerytów i rencistów w tym osób pobierających wojskowe renty rodzinne. Nawet jeśli osoby te są rencistami to nie otrzymują świadczenia z tytułu łączącego ich uprzednio stosunku służbowego czy stosunku pracy. Otrzymują świadczenia jako członkowie rodzin osób, które taki stosunek łączył z zakładem pracy. Art. 21 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia dla świadczeń otrzymywanych przez członków rodzin osób w nim wymienionych.

Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2011 r., wolne od podatku dochodowego są świadczenia otrzymane na podstawie odrębnych przepisów przez członków rodzin zmarłych pracowników oraz zmarłych emerytów lub rencistów, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Z treści przepisu wynika, że zwolnieniem w 2011 r. objęte są świadczenia bez względu na formę, w jakiej je przyznano, pieniężną czy niepieniężną. Warunkiem do zastosowania zwolnienia jest aby świadczenia zostały otrzymane na podstawie odrębnych przepisów. Z treści wniosku wynika, że członkowie rodzin zmarłych emerytów i rencistów w tym osoby otrzymujące pomoc pieniężną na kontynuowanie nauki otrzymują świadczenia wynikające z rozporządzenia Ministra Obrony Narodowej z dnia 24 czerwca 2009 r. w sprawie funduszu socjalnego dla emerytów i rencistów wojskowych oraz przekazywania środków funduszu socjalnego między wojskowymi organami emerytalnymi.

Świadczenia te to: zapomogi pieniężne, koszty opieki paliatywnej i koszt sanatorium oraz pomoc pieniężna na naukę (§ ust. 1 i § 6).

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że świadczenia otrzymywane na podstawie ww. rozporządzenia przez członków rodzin zmarłych emerytów i rencistów, w tym osoby otrzymujące pomoc pieniężną na kontynuowanie nauki korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Zatem stanowisko wnioskodawcy, że w tym zakresie ma miejsce zwolnienie z art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do stosowania obok siebie limitów określonych w art. 21 ust. 1 pkt 26 i 38 ww. ustawy należy wyjaśnić, że limit do kwoty 2.280 zł określony w pkt 26 dotyczy zapomóg otrzymanych w przypadku indywidualnych zdarzeń losowych, klęsk żywiołowych, długotrwałej choroby lub śmierci, a limit do kwoty 2.280 zł określony w pkt 38 dotyczy świadczeń otrzymanych przez emerytów i rencistów w związku z łączącym ich uprzednio z zakładem pracy stosunkiem służbowym, stosunkiem pracy lub spółdzielczym stosunkiem pracy, w tym od związków zawodowych.

Jak wynika z powyższych przepisów pkt 26 i pkt 38 statuują dwa odrębne zwolnienia, z dwoma odrębnymi limitami. Jeśli więc równocześnie emeryt lub rencista otrzyma zapomogę, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 26 i świadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 38 mają zastosowanie obok siebie dwa limity do kwoty 2.280 zł, każdy dla innego zwolnienia.

Podobnie może mieć miejsce zastosowanie obok limitu do kwoty 2.280 zł przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy również limitu do kwoty 2.280 zł określonego w art. 21 ust. 1 pkt 92 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy wolne są od podatku świadczenia otrzymane na podstawie odrębnych przepisów przez członków rodzin zmarłych pracowników oraz zmarłych emerytów i rencistów do wysokości nie przekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Jeśli więc członek rodziny zmarłego pracownika, zmarłego emeryta i rencisty otrzyma równolegle zapomogę, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 26 ustawy i równocześnie świadczenie wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 92 ustawy, będą miały obok siebie zastosowanie dwa limity do kwoty 2.280 zł. Oba przepisy statuują bowiem odrębne zwolnienia z innych tytułów, dla których przewidziane są odrębne limity, każdy do kwoty 2.280 zł rocznie.

Powyższe oznacza, że jeśli w ciągu roku podatkowego emeryt lub rencista otrzyma zapomogi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 26 i świadczenie określone w art. 21 ust. 1 pkt 38 albo członek rodziny zmarłego pracownika lub zmarłego emeryta lub rencisty otrzyma zapomogi wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 26 i świadczenie określone w art. 21 ust. 1 pkt 92 ww. ustawy, przysługują osobie otrzymującej dwa zwolnienia z dwóch różnych tytułów (z pkt 26 i 38 dla emerytów i rencistów oraz z pkt 26 i 92 dla członków rodzin zmarłych pracowników, zmarłych emerytów i rencistów), a tym samym przysługują dwa odrębne limity, każdy do kwoty 2.280 zł.

Należy podkreślić, że powyżej wymienione zwolnienia mają zastosowanie wyłącznie pod warunkiem spełnienia odrębnie dla każdego zwolnienia przesłanek wymaganych przepisem prawa. Zwolnienia określone w art. 21 ust. 1 pkt 26, 38, 92 są odrębnymi zwolnieniami i aby każde z nich miało zastosowanie muszą być spełnione warunki określone w tych punktach odrębnie dla każdego zwolnienia.

Wobec powyższego stanowisko wnioskodawcy w zakresie stosowania limitów rocznych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.