IBPBII/1/415-45/12/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 18 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania o kwotę w wysokości 30% składek podstawowych wpłaconych do pracowniczego programu emerytalnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 18 stycznia 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości pomniejszenia dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania o kwotę w wysokości 30% składek podstawowych wpłaconych do pracowniczego programu emerytalnego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Funkcjonowanie pracowniczych programów emerytalnych reguluje ustawa z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych. W związku z zawieszeniem i likwidacją w 2011 r. przez pracodawcę pracowniczego programu emerytalnego - zgodnie z art. 38 ww. ustawy, Wnioskodawczyni zdecydowała się w tymże roku na zwrot z programu na podstawie art. 44 ust. 2 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych.

Zgodnie z art. 45 ww. ustawy w 2011 r. przekazano na rachunek Zakładu Ubezpieczeń Społecznych kwotę w wysokości 30% składek podstawowych wpłaconych do programu.

Pracowniczy program emerytalny został utworzony w 2004 r. i na tę okoliczność została zawarta pracownicza umowa emerytalna pomiędzy pracodawcą a pracownikiem, będącym uczestnikiem.

Od wpłacanych do programu składek podstawowych pracodawca potrącał co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Od przysporzenia majątkowego od składek podstawowych pobrano zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w zeznaniu rocznym za 2011 r. Wnioskodawczyni może odliczyć od dochodu do opodatkowania potrąconą kwotę 30% składek podstawowych wpłaconych do programu jako kwotę składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych (jako składkę na ubezpieczenie emerytalne).

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwia odliczenie od podstawy opodatkowania potrąconych przez płatnika (w jej przypadku instytucję finansowo-ubezpieczeniową) składek na ubezpieczenie społeczne podatnika.

Wnioskodawczyni powołując się na treść art. 9 i art. 12 ust. 1 ww. ustawy wskazała, iż przychodem pracownika jest nie tylko otrzymane wynagrodzenie, ale również inne formy przysporzeń majątkowych. Przychodem takim były również składki podstawowe na pracowniczy program emerytalny, finansowane przez bank jako pracodawcę.

Składka podstawowa, którą w ramach pracowniczego programu emerytalnego finansował pracodawca, w ocenie Wnioskodawczyni stanowiła zatem przychód pracownika - w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu.

Bank jako płatnik pobierał zaliczkę na podatek dochodowy od przychodu z tytułu opłacanych z własnych środków składek.

Wnioskodawczyni stwierdza, że w związku z tym, że składka finansowana przez bank była przychodem podlegającym opodatkowaniu, to przekazanie części tego przychodu stanowi zapłatę przez Wnioskodawczynię składek na ubezpieczenie społeczne.

Wnioskodawczyni wskazała, iż zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym w 2011 r. - podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 28-30 oraz art. 30a-30c, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe od przychodu podlegającego opodatkowaniu. W praktyce oznacza to, że w 2011 r. nastąpiła zgodnie z art. 45 ust. 2 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych zapłata należnych Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych składek podstawowych wpłaconych do programu. Zatem za zgodne z postanowieniami art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b cyt. ustawy będzie - zdaniem Wnioskodawczyni - odliczenie przez nią w zeznaniu rocznym od osiągniętego dochodu w 2011 r. kwoty składek odprowadzonych z jej środków do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych.

Wnioskodawczyni uważa więc, iż można pomniejszyć dochód stanowiący podstawę opodatkowania o kwotę składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych - w tym przypadku składkę emerytalną - potrąconych w 2011 r. w wysokości 30% składek podstawowych wpłaconych do programu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyrazem jej praktycznej realizacji jest art. 11 ust. 1 ww. ustawy, z którego treści wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przepis art. 10 ust. 1 ww. ustawy zawiera katalog przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy źródłami przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Z treści art. 12 ust. 1 cyt. ustawy wynika, iż za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 30a ust. 1 pkt 11 cyt. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy - z zastrzeżeniem art. 52a - od dochodu uczestnika pracowniczego programu emerytalnego z tytułu zwrotu środków zgromadzonych w ramach programu, w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych.

W myśl art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 20 kwietnia 2004 r. o pracowniczych programach emerytalnych (Dz. U. Nr 116, poz. 1207 z późn. zm.) składkę podstawową finansuje pracodawca.

Składka podstawowa nie jest wliczana do wynagrodzenia stanowiącego podstawę ustalenia obowiązkowych składek na ubezpieczenia społeczne - ust. 5 art. 24 ww. ustawy.

Zgodnie z przepisami ww. ustawy pracodawca może m.in. jednostronnie zawiesić odprowadzanie składek podstawowych bądź też dokonać likwidacji tegoż programu na podstawie przyczyn wymienionych w treści art. 40 tejże ustawy (art. 38 i 40 cyt. ustawy).

Pracodawca, syndyk lub likwidator pracodawcy przekazuje zarządzającemu (tekst jedn.: funduszowi emerytalnemu lub instytucji finansowej, którą może być zakład ubezpieczeń, fundusz inwestycyjny lub zarządzający zagraniczny, który zarządza środkami zgromadzonymi w programie na podstawie umowy z pracodawcą) lub likwidatorowi zarządzającego informację o rachunku bankowym wskazanym przez uczestnika, na który należy dokonać zwrotu, oraz o rachunku, na który ma być przekazana kwota, o której mowa w art. 45-44 ust. 2 ww. ustawy.

Przepis art. 45 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż w przypadku zwrotu zarządzający albo likwidator zarządzającego przekazuje, ze środków uczestnika, na rachunek bankowy wskazany przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kwotę w wysokości 30% sumy składek podstawowych wpłaconych do programu.

Kwota, o której mowa w ust. 1, stanowi przychody Funduszu Ubezpieczeń Społecznych - ust. 2.

Informacja o kwocie, o której mowa w ust. 1, ewidencjonowana jest na koncie ubezpieczonego, o którym mowa w art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, jako składka na ubezpieczenie emerytalne należna za miesiąc, w którym kwota ta została przekazana do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych - ust. 3 ww. artykułu.

Zgodnie zaś z treścią art. 40 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 z późn. zm.) na koncie ubezpieczonego ewidencjonuje się informacje o zwaloryzowanej wysokości składek na ubezpieczenie emerytalne, z wyłączeniem składek podlegających odprowadzeniu do otwartego funduszu emerytalnego i zewidencjonowaniu na subkoncie, o którym mowa w art. 40a:

Stosownie do treści art. 18 ust. 1 ww. ustawy podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych wymienionych w art. 6 ust. 1 pkt 1-3 i pkt 18a stanowi przychód, o którym mowa w art. 4 pkt 9 i 10, z zastrzeżeniem ust. 1a i 2, ust. 4 pkt 5 i ust. 12, tj. m.in. przychód w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy.

Przy czym podkreślić należy, iż zgodnie z przywołanymi już uregulowaniami ustawy o pracowniczych programach emerytalnych wskazana składka podstawowa, finansowana przez pracodawcę, nie stanowi podstawy ustalenia obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni była uczestnikiem pracowniczego programu emerytalnego. Składkę podstawową w ramach tego programu finansował pracodawca. Od wpłacanych do programu składek podstawowych pracodawca potrącał co miesiąc zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W związku z zawieszeniem i likwidacją przez pracodawcę pracowniczego programu emerytalnego Wnioskodawczyni zdecydowała się na zwrot środków z programu. W 2011 r. przekazana została na rachunek Zakładu Ubezpieczeń Społecznych kwota w wysokości 30% składek podstawowych wpłaconych do programu.

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zeznaniu rocznym za 2011 r. może pomniejszyć dochód stanowiący podstawę opodatkowania o kwotę składki odprowadzonej do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w wysokości 30% składki podstawowej wpłaconej do programu.

Przechodząc na grunt powoływanej już ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a konkretniej na treść art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b stwierdzić należy, iż podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Cytowany powyżej przepis jednoznacznie dotyczy odliczenia od dochodu składek, określonych w przepisach o systemie ubezpieczeń społecznych, potrąconych przez płatnika ze środków podatnika.

Z treści wniosku, jak również z powołanego wyżej art. 24 ust. 1 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych wynika, iż składkę podstawową finansuje pracodawca. Zatem składka podstawowa nie była pokrywana ze środków podatnika (Wnioskodawczyni) lecz ze środków pracodawcy. Faktu tego nie zmienia to, że sfinansowanie przez pracodawcę - z jego własnego majątku - składek podstawowych wpłacanych do pracowniczego programu emerytalnego spowodowało po stronie pracownika powstanie nieodpłatnego świadczenia zaliczanego do przychodu ze stosunku pracy. Jednocześnie podkreślić należy, iż wartość tychże składek, mimo, że stanowi jako nieodpłatne świadczenie przychód ze stosunku pracy - nie jest, w myśl powołanego już art. 24 ust. 5 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych, wynagrodzeniem stanowiącym podstawę do ustalenia obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne. To w konsekwencji nie wywiera (nie wywierało) obowiązku na płatniku (w omawianej sprawie - banku) potrącenia w roku podatkowym składek na ubezpieczenie społeczne ze środków podatnika od wskazanego świadczenia (stanowiącego w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód pracownika). A trzeba podkreślić, iż tylko takie składki podlegają odliczeniu od dochodu na podstawie cytowanego powyżej art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które zostały pobrane ze środków podatnika, zgodnie z uregulowaniami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych.

Przekazana do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych kwota w wysokości 30% sumy składek podstawowych nie została naliczona od przychodu, który stanowi zgodnie z ustawą o systemie ubezpieczeń społecznych w powiązaniu z ustawą o pracowniczych programach emerytalnych podstawę do ustalania (naliczania) obowiązkowych składek na ubezpieczenie społeczne. Przekazane składki nadal są składkami podstawowymi tylko, że zostały one zgodnie z dyspozycją art. 44 ust. 2 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych przekazane (przelane) na odpowiednie konto w Zakładzie Ubezpieczeń Społecznych. Zatem nie stanowią one składek pobranych ze środków podatnika - pracownika, gdyż składki te w momencie przekazania na odpowiednie konto Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nadal są składkami sfinansowanymi przez pracodawcę (tutaj: bank). Przekazanie 30% sumy składek podstawowych na konto Zakładu Ubezpieczeń Społecznych nie powoduje zmiany charakteru tych składek.

Ponadto, aby móc od podstawy opodatkowania odliczyć składki określone w przepisach o systemie ubezpieczeń społecznych, składki te muszą zostać potrącone przez płatnika. Jak wynika z powołanego wyżej art. 45 ust. 1 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych to zarządzający (instytucja finansowa lub fundusz emerytalny) przekazuje na rachunek bankowy wskazany przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kwotę w wysokości 30% sumy składek podstawowych wpłaconych do programu. Z treści wniosku wynika, iż instytucja finansowa (zakład ubezpieczeń), w której gromadzone były składki podstawowe w ramach programu przekazała na konto Zakładu Ubezpieczeń Społecznych 30% sumy składek podstawowych. Należy jednak podkreślić, iż z tytułu przekazania tych składek do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wskazana we wniosku instytucja finansowa nie stała się płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych. Instytucja ta była jedynie płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od dochodu uzyskanego z tytułu zwrotu środków zgromadzonych w ramach programu (art. 30a ust. 1 pkt 11 w zw. z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wobec powyższego kwota 30% sumy składek podstawowych nie może zostać odliczona od podstawy opodatkowania jako kwota składek określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, gdyż składki te nie zostały potrącone przez płatnika ze środków podatnika.

W świetle powyższej argumentacji nie można się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawczyni, iż jako, że składka podstawowa finansowana przez bank (wpłacona do pracowniczego programu emerytalnego) była przychodem podlegającym opodatkowaniu, to przekazanie tego przychodu stanowi zapłatę przez Wnioskodawczynię składek na ubezpieczenie społeczne.

Przekazana do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych kwota w wysokości 30% składek podstawowych, wpłacanych przez pracodawcę do pracowniczego programu emerytalnego, jest kwotą, która zgodnie z treścią art. 24 ust. 1 i 5 ustawy o pracowniczych programach emerytalnych sfinansowana została z majątku pracodawcy i nie jest wliczana do wynagrodzenia stanowiącego podstawę ustalenia obowiązkowych składek na ubezpieczenia społeczne. W związku z powyższym nie może być ona kwotą odliczoną od dochodu do opodatkowania w ramach art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.