IBPBII/1/415-425/11/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura - 18 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty wynagrodzeń za usługi transkrypcji świadczone przez nierezydentów - jest prawidłowe.

W dniu 29 kwietnia 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty wynagrodzeń za usługi transkrypcji świadczone przez nierezydentów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca na potrzeby usług świadczonych dla swoich klientów będzie nabywał od osób fizycznych usługi polegające na transkrypcji. Usługa transkrypcji polega na spisywaniu ze słuchu tego co zostało nagrane, czyli np. spisanie dialogów ze słuchu w filmie, spisanie przemówienia, albo spisywanie na bieżąco tego co jest mówione np. spisywanie na bieżąco przemówienia. Celem usługi transkrypcji jest dostarczenie klientowi oryginalnego tekstu nagrania (przemówienia) utrwalonego w formie pisemnej.

Podkreślenia wymaga fakt, że usługa transkrypcji nie polega na tłumaczeniu nagrania (przemówienia), a jedynie na spisaniu go w języku, w którym dany tekst jest wygłaszany z uwzględnieniem wszelkich stylistycznych norm używanych w danym języku (np. zapis daty, adresu, nazw własnych itp.). Usługa transkrypcji będzie podzlecana przez wnioskodawcę osobom fizycznym (podwykonawcom). Podwykonawcy wnioskodawcy posiadają miejsce zamieszkania w rozumieniu art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w innych krajach niż Rzeczpospolita Polska i w tychże krajach będą wykonywać faktycznie usługi. Spisane nagrania (przemówienia) będą przesyłane wnioskodawcy drogą elektroniczną. Tą samą drogą wnioskodawca będzie dostarczał podwykonawcom nagrania dźwiękowe do transkrypcji.

W ramach współpracy pomiędzy wnioskodawcą a ww. podwykonawcami nie będzie dochodziło do przeniesienia praw autorskich, ani do udzielania licencji. Całość wynagrodzenia wypłacanego podwykonawcom będzie więc obejmować wyłącznie świadczenie polegające na wykonywaniu usługi transkrypcji. Podwykonawcy będą swoje usługi wykonywali w ramach prowadzonych działalności gospodarczych. Podwykonawcy nie posiadają w Polsce zakładów w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca zwrócił się do Urzędu Statystycznego z wnioskiem o zakwalifikowanie usług transkrypcji do odpowiedniego grupowania PKWiU i otrzymał informację, iż spisywanie ze słuchu tego, co zostało wcześniej nagrane, czy też spisywanie ze słuchu na bieżąco (np. spisywanie przemówienia) stanowi "Usługi przygotowania dokumentów i pozostałe specjalistyczne usługi wspomagające prowadzenie biura" (82.19.13.0), zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi transkrypcji należą do "świadczeń o podobnym charakterze" w rozumieniu art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub innych świadczeń wymienionych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji czy wnioskodawca winien pobierać od wynagrodzeń wypłacanych osobom fizycznym świadczącym na jego rzecz usługi transkrypcji podatek dochodowy w wysokości 20% przychodu, chyba że osoba fizyczna udokumentuje certyfikatem rezydencji miejsce zamieszkania dla celów podatkowych i wówczas wnioskodawca może zastosować stawki wynikające z umowy międzynarodowej lub niepobrać podatku.

W ocenie wnioskodawcy, nabywane przez niego usługi podwykonawców posiadających miejsce zamieszkania dla celów podatkowych poza terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, polegające na spisywaniu ze słuchu tekstów nagranych lub wygłaszanych na bieżąco (transkrypcja), nie należą do usług wymienionych w treści art. 29 ust. 1 pkt 2-5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Usługi te nie należą również do usług wymienionych w art. 29 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, albowiem nie będą realizowane w ramach działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym wnioskodawca nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, ani też udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika (podwykonawcy) uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji zgodnie z art. 29 ust. 2 cyt. ustawy. Zgodnie z treścią art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego lub stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia, oraz od innych dochodów osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy). Na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 1-5 ww. ustawy podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu świadczeń enumeratywnie wymienionych w punktach 1-5 pobiera się w formie ryczałtu w wysokości uzależnionej od tytułu świadczenia. Przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji (art. 29 ust. 2 cyt. ustawy). Na podstawie art. 29 ust. 1 pkt 5 powołanej ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu. Art. 29 ust. 1 pkt 5 cyt. ustawy nie wymienia expressis verbis usług opisanych przez wnioskodawcę. Stanowi on tylko, iż obowiązkiem podatkowym objęte są przychody z wymienionych w nim usług, jak również z tytułu wykonywania "świadczeń o podobnym charakterze".

W ocenie wnioskodawcy usługa opisana przez niego nie jest usługą podobną do usług wymienionych w treści art. 29 ust. 1 pkt 5. Ustawy. Jest ona związana z zupełnie innym zespołem czynności oraz innym celem i rezultatem. Jedyne podobieństwo usługi transkrypcji do np. usług prawniczych czy księgowych polega na tym, iż wszystkie wymienione są usługami niematerialnymi. Nie byłoby jednakże słuszne twierdzenie, że art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy generalnie usług niematerialnych. Gdyby tak miało być, ustawodawca użyłby terminu "świadczenia o charakterze niematerialnym" lub "usługi niematerialne", jak czynił to w rzeczonym art. 29 ust. 1 pkt 5 cyt. ustawy w jego wersji obowiązującej do dnia 1 stycznia 2004 r. Wówczas przepis ten mówił o przychodach z tytułu innych niż wymienione w pkt 1 i 2 świadczeń o charakterze niematerialnym, w szczególności z tytułu świadczeń doradczych, badania rynku, zarządzania i kontroli, gwarancji i poręczeń - pobiera się podatek w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu. Nie ulega wątpliwości, że przepis art. 29 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy obejmował do końca 2003 r. szerszy zakres usług niż ma to miejsce aktualnie. W jego zakres wchodziły wszelkie świadczenia niematerialne z wyjątkiem opisanych w art. 29 ust. 1 pkt 1 i 2 cyt. ustawy, a konkretne ich rodzaje były wymienione tytułem przykładu, o czym świadczy zwrot "w szczególności".

Po zmianach obowiązujących od 1 stycznia 2004 r. sytuacja uległa zmianie tak, że obowiązek podatkowy obejmuje tylko enumeratywnie wymienione świadczenia oraz świadczenia do nich podobne. Bez wątpienia celem nowelizacji mocno krytykowanej wersji przepisu sprzed dnia 1 stycznia 2004 r. było zawężenie zakresu obowiązku poboru zryczałtowanego podatku poprzez ograniczenie liczby świadczeń ten obowiązek generujących. Jednocześnie jednak ustawodawca "uszczelnił" regulację poprzez wprowadzenie opodatkowania ryczałtem także "umów podobnych", zapobiegając w ten sposób obchodzeniu przepisu art. 29 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochiodowym od osób fizycznych poprzez nieznaczną modyfikację zakresu świadczonych usług, w szczególności łączenie usług wymienionych w tym przepisie z usługami w nim niewymienionymi.

Z powyższych względów wnioskodawca w opisanym stanie przyszłym nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od kwot wypłaconych osobom fizycznym podlegającym ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, jako że wykonywane przez nich usługi (świadczenia) nie mieszczą się w zakresie art. 29 ust. 1 pkt 1-5 ustawy o podatku dochodowym opd osób fizycznych, w tym również z tej przyczyny, że nie stanowią one przychodu z działalności określonej w art. 13 pkt 2 lub 6-9 ww. ustawy. Zgodnie z treścią art. 29 ust. 2 cyt. ustawy przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Przepis ten znajdzie zastosowanie tylko wówczas, gdy dany przychód będzie podlegał opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy.

Jako że w rozpatrywanym stanie przyszłym przychód wypłacany osobom fizycznym podlegającym ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce nie podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 29 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wnioskodawca nie będzie obowiązany do odprowadzenia zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłat dokonywanych na rzecz ww. osób fizycznych (podwykonawców) jhak i nie będzie obowiązany do uzyskania certyfikatu rezydencji od ww. osób fizycznych (podwykonawców).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Należy w tym miejscu zauważyć, iż stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

Na podkreślenie zasługuje fakt, że powyższy katalog nie jest katalogiem zamkniętym. Główna zasada dotycząca ograniczonego obowiązku podatkowego wyrażona jest w art. 3 ust. 2a ustawy, natomiast ust. 2b podaje tylko przykładowe rodzaje dochodów, które podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie jest to wyliczenie wyczerpujące. W uzasadnieniu do projektu zmiany ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie art. 3 wskazano, że zmiana ma na celu jedynie "doprecyzowanie pojęcia dochodów". Tak więc ustawodawca dopuszcza istnienie także innych dochodów, które należy uznać za osiągnięte na terytorium Polski. W przepisie tym przewidziano opodatkowanie oparte na zasadzie źródła. Jeżeli źródło przychodów nierezydenta znajduje się na obszarze Rzeczypospolitej Polskiej, to Rzeczpospolita Polska ma prawo opodatkować dochody uzyskane z tego źródła na zasadach obowiązujących w tym państwie (ograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że opodatkowaniu podlega dochód (przychód) osiągnięty na terytorium Polski. Jest to generalna zasada, według której ustala się, jaki dochód podlega opodatkowaniu w Polsce. Decyduje o tym miejsce osiągania dochodów, a nie zaś miejsce świadczenia usługi. O źródle dochodów położonych w Polsce można mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Polski lub, gdy źródłem dochodu są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów. W sytuacji, gdy usługi te nie są wykonywane na terytorium Polski, o tym czy dochód z wykonania usługi został osiągnięty na terytorium Polski przesądzać będzie to, czy efekt usługi będzie wykorzystany w Polsce.

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 7 Modelowej Konwencji OECD zyski osiągnięte przez przedsiębiorstwo umawiającego się państwa podlegają opodatkowaniu w tym państwie, chyba że działalność wykonywana jest w drugim państwie za pośrednictwem zakładu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że usługa świadczona będzie przez nierezydentów, w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, na terytorium państwa miejsca ich zamieszkania. Oznacza to, że nie będą oni mieli w Polsce zakładu i w konsekwencji nie będą podlegali w Polsce opodatkowaniu.

Jednocześnie mając na uwadze wskazaną we wniosku kwalifikację usług dokonaną przez urząd statystyczny przepis art. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie miał tu zastosowania.

Tym samym na wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika oraz nie ma on obowiązku udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika (podwykonawcy) uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji zgodnie z art. 29 ust. 2 cyt. ustawy).

Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.