IBPBII/1/415-314/12/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 23 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do przychodów z innych źródeł wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji prokurenta - jest prawidłowe.

W dniu 23 marca 2012 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania do przychodów z innych źródeł wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji prokurenta.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy-Spółki, ta sama osoba będzie wykonywać dwie różne funkcje (o odmiennym zakresie obowiązków), tj. głównego księgowego - w ramach obowiązków wynikających z umowy o pracę, za które otrzymywać będzie wynagrodzenie określone w tej umowie, oraz prokurenta - w ramach obowiązków ustawowych wynikających ze stosunku powołania, na mocy jednomyślnej uchwały zarządu Spółki, zgodnie z art. 208 § 6 Kodeksu spółek handlowych.

Spółka zamierza przyznać ww. osobie, oprócz wynagrodzenia za pracę, również honorarium z tytułu pełnienia funkcji prokurenta. Wysokość honorarium dla prokurenta zostanie określona na mocy uchwały zarządu Spółki i będzie to jedyna podstawa wypłaty tego honorarium (bez zawierania jakiejkolwiek umowy w tym zakresie).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy honorarium, które będzie wypłacane prokurentowi, Spółka powinna zakwalifikować jako przychód z innych źródeł i wystawić w związku z tym PIT-8C, nie będąc tym samym zobowiązaną do pobierania i uiszczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od ww. wynagrodzenia.

Zdaniem Spółki, nie będzie ona zobowiązana do pobierania i uiszczania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia wypłacanego z tytułu pełnienia funkcji prokurenta. Wynagrodzenie to należy bowiem zakwalifikować do podlegających opodatkowaniu przychodów z innych źródeł (art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). W związku z tym, Spółka będzie zobowiązana jedynie do sporządzenia informacji o wysokości uzyskanych przez prokurenta przychodów (PIT-8C) - na podstawie art. 42a ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera zamknięty katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu. W związku z tym, możliwe jest zakwalifikowanie każdego przychodu do jednej z kategorii przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 cyt. ustawy. Zdaniem Spółki, przychody uzyskane z tytułu pełnienia funkcji prokurenta, powołanego na podstawie uchwały zarządu (bez istnienia dodatkowego stosunku prawnego, na podstawie którego byłaby wykonywana funkcja prokurenta) zaliczają się do przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy). Przychody prokurenta nie mieszczą się, bowiem w żadnym z pozostałych rodzajów przychodów, gdyż nie spełniają przesłanek dla nich określonych.

Zgodnie z art. 1091 § 1 ustawy - Kodeks cywilny prokura jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Udzielenie prokury stanowi więc jednostronną czynność prawna.

W niniejszej sprawie podstawą wykonywania czynności w ramach prokury będzie wyłącznie uchwała zarządu Spółki, która będzie również podstawą do wypłaty honorarium za pełnienie funkcji prokurenta. W celu wykonywania tych czynności prokurenta nie będzie łączyć ze Spółką żaden stosunek odrębny. Z kolei, zakres obowiązków wynikających z zawartej, z osobą powołaną na prokurenta, umowy o pracę (zatrudnienie na stanowisku głównego księgowego) nie będzie obejmować czynności związanych z prokurą. Obowiązki wynikające ze wskazanego stosunku pracy w żaden sposób nie będą pokrywać się z obowiązkami wynikającymi z pełnienia - na mocy uchwały zarządu Spółki - funkcji prokurenta. Wobec tego brak będzie podstaw do kwalifikacji przychodów prokurenta jako przychodów ze stosunku pracy.

Jednocześnie samego stosunku powołania, na podstawie którego będą wykonywane czynności prokurenta, nie można uznać za stosunek pracy, choćby dlatego, że udzielenie prokury jest czynnością prawną jednostronną, tzn. do jej udzielenia wystarczające jest złożenie oświadczenia woli przez podmiot uprawniony. Powołanie do pełnienia określonych funkcji jest stosunkiem prawnym jednostronnym. Z kolei stosunek pracy jest dwustronnym stosunkiem i nie może powstać na mocy jednostronnej czynności prawnej.

Podstawą do pełnienia funkcji prokurenta nie jest też umowa zlecenia, zgodnie z którą przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie (art. 734 § 1 Kodeksu cywilnego). Spółka nie będzie zawierać z prokurentem umowy cywilnoprawnej, zaś pełnienie przez niego funkcji będzie odbywać się wyłącznie na podstawie uchwały zarządu Spółki, (która również określi wynagrodzenie jemu wypłacane). Sama prokura nie jest udzielana na podstawie umowy, lecz jednostronnej czynności prawnej. W związku z tym nie można również zaliczyć przychodu prokurenta do przychodu z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychód prokurenta z tytułu pełnienia tej funkcji może być zaliczony jedynie do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na taką kwalifikację pozwala zwłaszcza brzmienie przepisu, który wymienione w nim przychody określa jako "w szczególność" uznane za przychody z innych źródeł. Wskazuje to, że wyliczenie w ww. przepisie ma charakter przykładowy, a zatem katalog przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty, obejmujący inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Konsekwencją przyjęcia, że prokurent uzyskuje przychody z innych źródeł, będzie brak obowiązku po stronie Spółki, jako płatnika, poboru miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu wypłacanego prokurentowi wynagrodzenia. Do Spółki będzie mieć zaś zastosowanie art. 42a ww. ustawy.

Zgodnie z nim, Spółka będzie zobowiązana sporządzić informację o wysokości uzyskanych przez prokurenta przychodów (PIT-8C) i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać ją prokurentowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy wg miejsca zamieszkania osoby pełniącej funkcję prokurenta. Prokurent zaś powinien rozliczyć uzyskany przychód wraz z innymi przychodami uzyskanymi w danym roku podatkowym, opodatkowanymi na zasadach ogólnych. W związku z tym, prokurent wykazuje określone w informacji PIT-8C przychody w zeznaniu rocznym - w pozycji "inne źródła".

Wnioskodawca na poparcie swojego stanowiska powołał się na szereg indywidualnych interpretacji wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych w imieniu Ministra Finansów jak i na wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 5 marca 2008 r., sygn. akt III AUa 651/07.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów został określony w art. 10 ust. 1 ww. ustawy. Jednym ze źródeł przychodów są tzw. "inne źródła", określone w pkt 9 ust. 1 art. 10 cyt. ustawy, do których zalicza się te wszystkie przychody, które nie mogą być zakwalifikowane do ściśle określonej kategorii wymienionej w pkt 1-8 cyt. przepisu.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście. Za przychody z tej działalności uważa się ściśle określone kategorie przychodów wymienione w art. 13 powołanej ustawy.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że zarząd Spółki z o.o. powołał prokurenta, który jest jednocześnie głównym księgowym Spółki, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę. Umowa o pracę nie obejmuje jednak czynności związanych z pełnieniem funkcji w charakterze prokurenta. Spółka zamierza przyznać ww. osobie, oprócz wynagrodzenia za pracę, również honorarium z tytułu pełnienia funkcji prokurenta. Wysokość honorarium dla prokurenta zostanie określona na mocy uchwały zarządu Spółki i będzie to jedyna podstawa wypłaty tego honorarium (bez zawierania jakiejkolwiek umowy w tym zakresie).

Prokura, jak stanowi art. 1091 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), jest pełnomocnictwem udzielonym przez przedsiębiorcę podlegającego obowiązkowi wpisu do rejestru przedsiębiorców, które obejmuje umocowanie do czynności sądowych i pozasądowych, jakie są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż udzielenie prokury jest uznawane za jednostronną czynność prawną. Do udzielenia prokury wystarczające jest zatem złożenie oświadczenia woli przez podmiot do tego uprawniony. Powołanie do pełnienia określonych funkcji jest więc stosunkiem prawnym jednostronnym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż tytułem do wypłaty świadczenia pieniężnego prokurentowi będzie wyłącznie uchwała zarządu Spółki. To oznacza, że przychodu z tytułu wykonywania prokury nie można zaliczyć do przychodu ze stosunku pracy, bowiem prokura nie jest wykonywana na podstawie umowy o pracę. Tytułem do wypłaty należności nie jest również umowa zlecenia, zgodnie z którą przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Tym samym przychodu prokurenta - w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym - nie można zaliczyć do przychodu, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym brak jest również podstaw do zastosowania art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mówiącym o przychodach otrzymanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Jak już bowiem powyżej stwierdzono prokura jest pełnomocnictwem. Pełnomocnictwo jest umocowaniem wyłącznie do dokonywania czynności prawnych w imieniu i na rzecz osoby je dającej. Nie jest to powołanie do organów spółki.

To oznacza, że przychodów uzyskiwanych z tytułu pełnienia prokury nie można zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście.

Wobec powyższego ww. świadczenie pieniężne należy zakwalifikować do podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychodów z innych źródeł - na podstawie art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem są "inne źródła", za które art. 20 ust. 1 ww. ustawy nakazuje uważać w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania "w szczególności". Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Tym samym zakres art. 20 ust. 1 ww. ustawy obejmuje także kwotę wypłaconego wynagrodzenia za pełnienie funkcji prokurenta.

Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru (PIT-8C) o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W związku z powyższym Spółka nie jest zobowiązana do poboru miesięcznych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu przyznania prokurentowi honorarium w związku z pełnieniem funkcji prokurenta w tejże Spółce. Wnioskodawca powinien jednak sporządzić i przekazać ww. osobie jak i urzędowi skarbowemu, informację PIT-8C, na podstawie art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z określeniem rodzaju przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.