IBPBII/1/415-237/14/BD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 marca 2014 r. (data wpływu do Biura - 25 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymanej z Finlandii - jest prawidłowe.

W dniu 25 marca 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymanej z Finlandii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca 25 kwietnia 2013 r. złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2012 w Urzędzie Skarbowym. Wykazał w nim dochód osiągnięty m.in. z tytułu wykonywanej pracy oraz emerytury, którą otrzymuje z Finlandii. Emerytura wypłacana jest za pośrednictwem instytucji ubezpieczeń społecznych z siedzibą w Finlandii. Przedmiotową emeryturę Wnioskodawca otrzymuje z tytułu wykonywanej pracy w szpitalu jako lekarz, gdzie pracował okresowo od 1976 r. Dochód osiągnięty z ww. tytułu, wyniósł według kursu po którym została przeliczona kwota euro - 18.592,09 zł.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że kierując się interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 listopada 2012 r., znak: IPPB4/415-672/12-4/SP oraz innymi o podobnym rozstrzygnięciu, wliczył ww. kwotę do dochodu i na podstawie tego ustalił stopę podatku do tak obliczonej sumy dochodu. Wnioskodawca uznał na podstawie ww. interpretacji, że kwota ta podlega zwolnieniu od podatku w Finlandii, jak również w Polsce.

Następnie Wnioskodawca otrzymał wezwanie od Naczelnika Urzędu Skarbowego. Pracownik urzędu stwierdził, że PIT-36 wymaga poprawienia i dokonał w nim zmian, czego następstwem było zwiększenie podatku z kwoty 5.963 zł na kwotę 7.898 zł, którą Wnioskodawca uiścił.

Wnioskodawca posiada obywatelstwo polskie, a jego miejsce zamieszkania w okresie podatkowym znajdowało się w Polsce.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

1. Czy słusznie Urząd Skarbowy w R. zwiększył Wnioskodawcy kwotę podatku z kwoty 5.963 zł na 7.898 zł.

2. Czy zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku dochodu otrzymanego z Polski i Finlandii kwota emerytury otrzymanej z Finlandii podlega opodatkowaniu (lub zwolnieniu z opodatkowania).

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Urząd Skarbowy nie słusznie naliczył podatek w kwocie 7.898 zł.

Wnioskodawca uważa, że dochód w postaci emerytury otrzymanej z Finlandii zwolniony jest z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania emerytury otrzymanej z Finlandii (pyt. nr 2). Natomiast w pozostałym zakresie (pyt. nr 1) wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

W myśl art. 4a cyt. ustawy, przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca (osoba mająca obywatelstwo polskie i miejsce zamieszkania w danym okresie podatkowym w Polsce) otrzymuje dochody osiągnięte w Polsce z tytułu wykonywanej pracy oraz emeryturę z Finlandii z tytułu wykonywanej pracy w szpitalu jako lekarz, gdzie pracował okresowo od 1976 r.

Zatem w przedmiotowej sprawie znajdą zastosowanie uregulowania zawarte w polsko - fińskiej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Finlandii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Helsinkach dnia 8 czerwca 2009 r. (Dz. U. z 2010 r. Nr 37, poz. 205), z zastrzeżeniem postanowień artykułu 18 ustęp 2, emerytury, renty i inne podobne świadczenia wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie z tytułu wcześniejszej pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Na podstawie art. 17 ust. 2 ww. Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1, oraz z zastrzeżeniem postanowień artykułu 18 ustęp 2, emerytury, renty i inne świadczenia, wypłacane okresowo lub jednorazowo, przyznane na podstawie przepisów o ubezpieczeniach społecznych Umawiającego się Państwa lub w ramach publicznego systemu utworzonego przez Umawiające się Państwo dla celów ubezpieczeń społecznych, bądź jakiekolwiek renty kapitałowe osiągane w Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym Państwie.

Jak wynika z treści art. 18 ust. 2 lit. a cyt. Konwencji, bez względu na postanowienia ustępu 1, emerytury, renty i inne świadczenia o podobnym charakterze wypłacane lub pochodzące z funduszy utworzonych przez Umawiające się Państwo, lub jego organ statutowy, jednostkę terytorialną albo władzę lokalną, osobie fizycznej z tytułu świadczenia usług na rzecz tego Państwa lub jego jednostki terytorialnej lub władzy lokalnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie.

Jednakże takie emerytury, renty i inne świadczenia o podobnym charakterze, podlegają opodatkowaniu tylko w drugim Umawiającym się Państwie, jeżeli osoba fizyczna posiada w nim miejsce zamieszkania i jest obywatelem tego Państwa - art. 18 ust. 2 lit. b cyt. Konwencji.

Zauważyć trzeba, że art. 18 ust. 2 ww. Konwencji dotyczy emerytur wypłacanych z tytułu uprzednio wykonywanej pracy, jednakże nie każdej emerytury, a wyłącznie związanej z usługami na rzecz wypłacającego je państwa, jego jednostki terytorialnej lub władzy lokalnej. Nadmienić należy, iż wspomniane przepisy dotyczą osób piastujących funkcje publiczne w ramach administracji publicznej (tekst jedn.: państwowej lub samorządowej). W znaczeniu potocznym tego terminu, bowiem przepisy podatkowe nie definiują "funkcji publicznych", funkcjonariuszem publicznym jest osoba będąca pracownikiem administracji publicznej, nie pełniąca funkcji wyłącznie usługowych (np. sędzia), a także osoba korzystająca z ochrony prawnej z mocy przepisu szczególnego (np. poseł, senator, radny).

Z treści wniosku wynika, iż emerytura z Finlandii została Wnioskodawcy przyznana z tytułu wykonywanej tam pracy w szpitalu jako lekarz.

Wobec powyższego wykonywanie przez Wnioskodawcę w szpitalu pracy w zawodzie lekarza nie spełnia przesłanek uznania za pełnienie funkcji publicznej, stąd też opisany stan faktyczny winien być rozpatrywany w kontekście art. 17 analizowanej Konwencji.

Jak wskazano w stanie faktycznym, przedmiotową emeryturę Wnioskodawca otrzymuje z Finlandii za pośrednictwem instytucji ubezpieczeń społecznych z siedzibą w Finlandii.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, iż emerytura wypłacana Wnioskodawcy z Finlandii za pośrednictwem instytucji ubezpieczeń społecznych podlega opodatkowaniu zgodnie z treścią art. 17 ust. 2 Konwencji.

Użyty w art. 17 ust. 2 ww. Konwencji, zwrot "mogą być opodatkowane w tym Państwie" oznacza brak wyłączności do opodatkowania tego dochodu przez państwo, z którego emerytura jest wypłacana.

Zatem dochód osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce z tytułu emerytury z Finlandii może być opodatkowany zarówno w Finlandii, jak i w państwie zamieszkania, tj. w Polsce.

Jednocześnie, w Polsce - w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu - należy zastosować określoną w art. 21 cyt. Konwencji metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę wyłączenia z progresją).

Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. Konwencji, w Polsce, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

a. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w Finlandii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem postanowień punktu (b) niniejszego ustępu;

b. Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11, 12 lub 13, mogą być opodatkowane w Finlandii, Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków z przeniesienia własności majątku tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Finlandii. Jednakże, takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski z przeniesienia własności majątku uzyskane w Finlandii.

c. Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji, dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest zwolniony z opodatkowania w Polsce, wówczas Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu takiej osoby, uwzględnić zwolniony dochód.

Z treści przywołanych przepisów wynika, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być opodatkowany w Finlandii, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować stopę podatkową, która byłaby zastosowana w razie, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku nie podlegała takiemu zwolnieniu.

Przywołana powyżej zasada opodatkowania ma odzwierciedlenie w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy podatkowej, stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem.

W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Reasumując, należy stwierdzić, iż emerytura z Finlandii uzyskana przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu, na zasadach określonych w art. 17 ust. 2 Konwencji polsko-fińskiej, tj. w Finlandii i w Polsce. Jednocześnie w Polsce przy obliczeniu podatku należy zastosować określoną w art. 21 ust. 2 lit. a ww. Konwencji, w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzw. metodę wyłączenia z progresją.

Powyższe oznacza, że dochód z emerytury uzyskany przez Wnioskodawcę z Finlandii jest zwolniony od opodatkowania w Polsce, jednak dochód ten powinien zostać uwzględniony dla potrzeby obliczenia stopy procentowej podatku od pozostałego dochodu Wnioskodawcy podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.