IBPBII/1/415-235/09/ASz - Możliwość zwolnienia z opodatkowania otrzymanego odszkodowania z tytułu szkody rzeczywiście poniesionej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2009 r. (data wpływu do tut. Biura - 13 marca 2009 r.), uzupełnionym w dniu 18 maja 2009 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania otrzymanego odszkodowania jest prawidłowe.

W dniu 13 marca 2009 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania otrzymanego odszkodowania.

Z uwagi na fakt, iż wniosek zawierał braki formalne pismem z dnia 30 kwietnia 2009 r. Znak: IBPB II/1/415-235/09/ASz wezwano do ich uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 18 maja 2009 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni na mocy wyroku sądowego sądu powszechnego zostało zasądzone odszkodowanie pieniężne w trybie obowiązującego do dnia 30 września 2004 r. art. 160 k.p.a. w związku ze:

Sąd powszechny zasądził tytułem odszkodowania na rzecz wnioskodawczyni odpowiednio od Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Infrastruktury kwotę 664.843 zł i 66 gr. oraz reprezentowanego przez Prezydenta miasta kwotę 375.496 zł. Obie kwoty wraz z ustawowymi odsetkami od dnia 4 czerwca do dnia zapłaty. Łączna zasądzona kwota odszkodowania bez odsetek wynosi zatem 1.040.339 zł i 66 gr. Odszkodowanie w całości dotyczy szkody rzeczywiści poniesionej (damnum emergens).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane przez wnioskodawczynię odszkodowanie w zakresie kwoty głównej (bez odsetek) w wysokości łącznej 1.040.339 zł i 66 gr., z tytułu szkody rzeczywiście poniesionej (damnum emergens), w całości korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem wnioskodawczyni, w świetle przedstawionego wyżej stanu faktycznego, otrzymane przez wnioskodawcę odszkodowanie w zakresie kwoty głównej (bez odsetek) w wysokości łącznej 1.040.339 zł i 66 gr., z tytułu szkody rzeczywiście poniesionej (damnum emergens), w całości korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że sąd powszechny zasądził wnioskodawczyni odszkodowanie w łącznej wysokości 1.040.339 zł i 66 gr. (bez odsetek).

Odszkodowanie powyższe zostało zasądzone w związku z obowiązującym do dnia 30 września 2004 r. art. 160 k.p.a. i w całości dotyczy szkody rzeczywiści poniesionej (damnum emergens). Zgodnie z tym artykułem stronie, która poniosła szkodę na skutek wydania decyzji z naruszeniem przepisu art. 156 § 1 albo stwierdzenia nieważności takiej decyzji, służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, chyba że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie. Z kolei, zgodnie z art. 160 § 4 i 5 k.p.a. o odszkodowaniu przysługującym od organu wymienionego w § 1 orzeka organ administracji publicznej, który stwierdził nieważność decyzji z powodu naruszenia przepisu art. 156 § 1 albo stwierdził, w myśl art. 158 § 2, że została ona wydana z naruszeniem przepisu art. 156 § 1. Strona niezadowolona z przyznanego jej odszkodowania przez organ administracji publicznej wymieniony w § 4, w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia jej decyzji w tej sprawie, może wnieść powództwo do sądu powszechnego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - zwanej dalej ustawą o PIT, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

W opisanym we wniosku stanie fatycznym nie zachodzi żadna z sytuacji wymienionych w punktach a) do g). Niegdyś sporną wydawała się kwestia, jak należy rozumieć sformułowanie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, " (...) jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustawa (...)". Bez wątpienia ustawą odrębną w stosunku do ustawy o PIT jest ustawa z 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego.

Spór polegał jednak na tym, że niektóre organy podatkowe rozumiały powyższy przepis w ten sposób, że ustawa (w tym wypadku k.p.a.) musi określać wprost wysokość odszkodowania lub ewentualnie przewidywać metodę jego kalkulacji. O błędności powyższego poglądu wypowiedział się m.in. WSA w Gdańsku, w wyroku z 11 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Gd 801/07, gdzie czytamy: "za odszkodowania, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymane na podstawie ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw należy uznać takie odszkodowania, których źródłem jest przepis prawa, niezależnie od tego, czy bezpośrednim tytułem wypłaty odszkodowania jest wyrok, ugoda sądowa, decyzja, czy też umowa. W ocenie Sądu w okolicznościach niniejszej sprawy nie budzi wątpliwości że bezpośrednim źródłem odszkodowania w niniejszej sprawie jest przepis art. 160 k.p.a. (...).

Powołany art. 160 k.p.a. stanowi, że odszkodowania należy się do wysokości faktycznie poniesionej szkody. Z całą pewnością zwrot "wysokość wynika wprost z przepisów" nie może być rozumiany w ten sposób, że ustawa powinna określać konkretną kwotę odszkodowania.

Wysokość faktycznie poniesionej szkody należy bowiem ustalić w każdej indywidualnej sprawie.

Zatem, skoro przepisy prawa będące podstawą przyznania przedmiotowego odszkodowania określają zasady i zakres ustalania odszkodowania a jednocześnie nie zachodzi żaden z negatywnych wyjątków wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać, że otrzymane przez skarżącego odszkodowanie jest wolne od podatku dochodowego."

Powyższe stanowisko WSA znalazło następnie potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów. Z ostatnich można przytoczyć następujące np.: z 16 października 2008 r. (znak: IBPB2/415-1282/08/ASz), wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, gdzie organ stwierdził: "z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że podstawą przyznania wnioskodawczyni odszkodowania była decyzja administracyjna wydana przez Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. W związku z powyższym, o ile nie zachodzi żadna z negatywnych przesłanek wskazanych w lit. a)-g) w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to część odszkodowania wypłaconego na podstawie Kodeksu postępowania administracyjnego, za poniesioną rzeczywistą szkodę z tytułu przejęcia na rzecz Skarbu Państwa z rażącym naruszeniem prawa nieruchomości gruntowej, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Ten sam organ w interpretacji z 20 czerwca 2008 r. (znak: IBPB2/415W-19/08/Asz (KAN-2504/11/07)) orzekł: "mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że przepis art. 160 k.p.a. określa zasady ustalania odszkodowania. Tym samym, o ile nie zachodzi żadna z negatywnych przesłanek wskazanych w lit. a)-g) w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, to odszkodowania wypłacone na podstawie ad. 160 k.p.a., za poniesioną rzeczywistą szkodę z tytułu przejęcia na rzecz Skarbu Państwa z rażącym naruszeniem prawa nieruchomości gruntowej, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi bowiem, że wolne od podatku są otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego przepisu."

Podobną opinię wyraził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji z dnia 16 maja 2008 r. (znak: IPPB2/415-313/08-2/MG) potwierdzając następujące stanowisko podatnika: "wnioskodawca uważa, że nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z tytułu uzyskanego odszkodowania za poniesioną rzeczywistą szkodę z tytułu utraconego mienia, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) - "wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw".

Wnioskodawca uważa, że jest to odszkodowanie za rzeczywistą szkodę (wyrządzoną krzywdę) z tytułu pozbawienia prawa własności na skutek wydania w dniu 22 maja 1950 r. i 16.06.195 r. decyzji z rażącym naruszeniem prawa." Gdzie w sprawie zaistniał następujący stan faktyczny:" (...)Minister Gospodarki decyzją na podstawie art. 160 § 3 i 4 k.p.a. (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.) w związku z § 1 tego przepisu oraz stosownie do art. 5 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2004 r. Nr 162, poz. 1692), przyznał odszkodowanie za rzeczywistą szkodę z tytułu utraconego mienia ruchomego i nieruchomego, wchodzącego w skład przejętego na własność Skarbu Państwa przedsiębiorstwa U. z rażącym naruszeniem prawa, na rzecz Wnioskodawcy, stosownie do udziałów we współwłasności

Odszkodowanie zostało wypłacone z funduszu celowego pod nazwą Fundusz Reprywatyzacji oraz szczegółowego trybu realizacji wniosków o wypłatę świadczeń z tego Funduszu, a który przeznaczony jest na odszkodowania w wyniku stwierdzenia nieważności lub niezgodności z prawem orzeczeń (art. 156-158 k.p.a.)".

Dodatkowo można przytoczyć stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu wyrażone w interpretacji z dnia 26 lutego 2008 r. (znak: ILPB2/415-344/07-2/AJ), gdzie organ orzekł: "ze zwolnienia korzystają te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub z przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw. Mając na uwadze taką konstrukcję przepisów uznać należy, że odszkodowanie uzyskane na podstawie art. 160 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.), korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego. Przepisy ww. kodeksu nie wskazują co prawda wysokości należnego odszkodowania, lecz wskazują zasady i tryb dochodzenia odszkodowania, a mianowicie, że art. 160 § 4 i § 5, stanowią że w postępowaniu jednoinstancyjnym orzeka organ administracyjny, który wydal decyzję stwierdzającą nieważność albo niezgodność z prawem decyzji wadliwej."

Wykładania art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT poparta przytoczonymi powyżej przykładami z orzecznictwa sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych Ministra Finansów wskazują, że w opisanym we wniosku stanie faktyczny, odszkodowanie w kwocie łącznej 1.040.339 zł i 66 gr., dotyczące w całości szkody rzeczywiści poniesionej (damnum emergens), przyznane wnioskodawcy przez sąd powszechny na podstawie art. 160 k.p.a. w związku ze stwierdzeniem nieważności oraz uznaniem za wydane z naruszeniem prawa (art. 156 § 1 i art. 158 § 2 k.p.a.) decyzji organów administracyjnych o sprzedaży lokali w budynku będącym własnością poprzednika prawnego wnioskodawcy jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do postanowień art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów enumeratywnie wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Podstawową zasadą podatku dochodowego od osób fizycznych jest zatem powszechność opodatkowania.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy w brzmieniu mającym zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2009 r. wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

W myśl art. 160 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 z późn. zm.) stronie, która poniosła szkodę na skutek wydania decyzji z naruszeniem przepisu art. 156 § 1 Kodeksu albo stwierdzenia nieważności takiej decyzji, służy roszczenie o odszkodowanie za poniesioną rzeczywistą szkodę, chyba że ponosi ona winę za powstanie okoliczności wymienionych w tym przepisie.

Natomiast zgodnie z art. 160 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego do odszkodowań stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, z wyłączeniem art. 418 tego Kodeksu.

Odszkodowanie przysługuje od organu, który wydał decyzję z naruszeniem przepisu art. 156 § 1, chyba że winę za powstanie okoliczności wymienionych w ww. przepisie ponosi inna strona postępowania dotyczącego tej decyzji; w tym ostatnim przypadku roszczenie o odszkodowanie służy w stosunku do strony winnej powstania tych okoliczności, o czym stanowi art. 160 § 3 Kodeksu postępowania administracyjnego. Jednocześnie zgodnie z § 4 tego artykułu o odszkodowaniu przysługującym od organu wymienionego w § 1 orzeka organ administracji publicznej, który stwierdził nieważność decyzji z powodu naruszenia przepisu art. 156 § 1 albo stwierdził - w myśl art. 158 § 2 - że decyzja została wydana z naruszeniem przepisu art. 156 § 1. Dochodzenie odszkodowania od strony winnej powstania okoliczności wymienionych w art. 156 § 1 następuje w postępowaniu przed sądem powszechnym.

Przepis art. 160 został jednakże uchylony z dniem 1 września 2004 r. przez art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 17 czerwca 2004 r. o zmianie ustawy - Kodeks cywilny oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 162, poz. 1692). Jednocześnie na mocy art. 5 ww. nowelizacji stosuje się go w tych sprawach, w których decyzja nieważnościowa (art. 156 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego) stała się ostateczna przed dniem 1 września 2004 r.

Natomiast wydanie w tym trybie decyzji po tej dacie skutkuje objęciem wniosku odszkodowawczego regulacją art. 417¹ § 2 Kodeksu cywilnego, a zatem jego rozpoznanie następuje przed sądem powszechnym.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, wnioskodawczyni zostało zasądzone odszkodowanie w związku ze stwierdzeniem przez SKO decyzjami wydanymi w okresie od maja do lipca 2004 r., że decyzje Kierownika Wydziału Geodezji i Gospodarki Gruntami Dzielnicy dotyczące sprzedaży części lokali mieszkalnych w będącym własnością poprzednika prawnego Wnioskodawcy budynku zostały wydane z naruszeniem prawa, oraz stwierdzeniem dnia 25 września 2003 r. decyzją Prezesa Urzędu Mieszkalnictwa i Rozwoju Miast, że decyzja Ministra Gospodarki Komunalnej z 26 października 1951 r. oraz orzeczenie administracyjne z 17 lipca 1951 r. dotyczące sprzedaży części lokali w budynku będącym własnością poprzednika prawnego wnioskodawcy zostały wydane z naruszeniem prawa, a w pozostałej części stwierdzono ich nieważność.

Jako, że organy administracji publicznej stwierdzające nieważność decyzji oraz ich wydanie z naruszeniem prawa odmówiły wypłaty odszkodowań w trybie art. 160 Kodeksu postępowania administracyjnego, Wnioskodawczyni wniosła w tej sprawie powództwo do sądu powszechnego, który zasądził tytułem odszkodowania na rzecz wnioskodawczyni odpowiednio od Skarbu Państwa reprezentowanego przez Ministra Infrastruktury kwotę 664.843 zł i 66 gr. oraz reprezentowanego przez Prezydenta miasta kwotę 375.496 zł.

W świetle powołanych powyżej przepisów należy zauważyć, iż przepis art. 160 Kodeksu postępowania administracyjnego określa zasady ustalania odszkodowania. Tym samym, o ile istotnie, jak stwierdzono we wniosku, nie zachodzi żadna z negatywnych przesłanek wskazanych w lit. a)-g) w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to odszkodowania wypłacone na podstawie art. 160 Kodeksu postępowania administracyjnego, za poniesioną rzeczywistą szkodę w związku ze stwierdzeniem nieważności oraz uznaniem za wydane z naruszeniem prawa decyzji organów administracyjnych o sprzedaży lokali w budynku będącym własnością poprzednika prawnego wnioskodawcy, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisu. Przepis ten stanowi bowiem, że wolne od podatku są otrzymane odszkodowania, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego przepisu

W związku z powyższym odszkodowanie przyznane wnioskodawczyni na podstawie art. 160 Kodeksu postępowania administracyjnego, w związku ze stwierdzeniem nieważności oraz uznaniem za wydane z naruszeniem prawa decyzji organów administracyjnych o sprzedaży lokali w budynku będącym własnością poprzednika prawnego wnioskodawcy z tytułu szkody rzeczywiście poniesionej, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.