IBPBII/1/415-1130/13/MK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 grudnia 2013 r. (wpływ do Biura - 23 grudnia 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku podstaw do dokonania przez zleceniodawcę korekt informacji PIT-11 - jest prawidłowe.

W dniu 23 grudnia 2013 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku podstaw do dokonania przez zleceniodawcę korekt informacji PIT-11.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 30 czerwca 2008 r. Wnioskodawca zawarł umowę na udzielanie świadczeń zdrowotnych z Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej, zwanym dalej "Zakładem". Przedmiotem umowy było udzielanie świadczeń zdrowotnych przez lekarzy, pielęgniarki i położne na oddziałach Szpitala Zakładu. Wnioskodawca zobowiązał się zapewnić obsadę lekarską, pielęgniarską i położniczą do udzielania świadczeń zdrowotnych na oddziałach Szpitala Zakładu. Świadczenia zdrowotne realizowane były na terenie Zakładu w czasie zgodnie ustalonym przez strony. Obowiązki w zakresie zobowiązań podatkowych, ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego zatrudnianego personelu wynikające z wykonywania umowy spoczywały na Wnioskodawcy (§ 10 umowy). W celu realizacji umowy Wnioskodawca zawarł umowy zlecenia z personelem, który był zatrudniony na podstawie umów o pracę w Zakładzie. Zleceniobiorcy świadczyli usługi medyczne na oddziałach Szpitala Zakładu, gdzie równocześnie byli zatrudnieni na podstawie umów o pracę, przy wykorzystaniu lokalu, sprzętu, materiałów opatrunkowych i leków Zakładu. Świadczeniem usług zleceniobiorców pod względem organizacyjnym kierowali przełożeni lekarzy i pielęgniarek na oddziałach Szpitala Zakładu. Z tytułu zawartych umów zlecenia płatnik składek - Wnioskodawca zgłosił zleceniobiorców tylko do ubezpieczeń zdrowotnych i odprowadzał składki na to ubezpieczenie oraz zaliczki na podatek od wynagrodzeń.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych protokołem kontroli z 7 czerwca 2011 r. ustalił, że osoby wykonujące pracę na podstawie umów zlecenia zawartych z Wnioskodawcą na rzecz Zakładu, z którym pozostawały w tym czasie w stosunku pracy, podlegają obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu z tytułu tych umów tak jak pracownicy, a płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za te osoby jest Zakład. Stanowisko organu ubezpieczenia potwierdził Sąd Okręgowy, który rozpatrywał odwołania Zakładu od decyzji ZUS podzielając stanowisko Sądu Najwyższego zawarte w uchwale z 2 września 2009 r., zgodnie z którym: "pracodawca, którego pracownik wykonuje na jego rzecz prace w ramach umowy o dzieło zawartej z osobą trzecią jest płatnikiem składek na ubezpieczenie emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe z tytułu tej umowy". Orzeczeń Sądu odwoławczego nie zakwestionował także Sąd Apelacyjny.

W rezultacie Wnioskodawca dokonał korekt dokumentów rozliczeniowych z ZUS, w których wyzerowane zostały podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia za zleceniobiorców. W wyniku korekt w październiku 2013 r. ZUS dokonał zwrotu nadpłaconych składek na dobro Wnioskodawcy w wysokości 59.012,91 zł, natomiast Zakład odprowadził w czerwcu 2013 r. na rzecz ZUS zaległe składki na ubezpieczenia za zleceniobiorców, którzy byli równocześnie jego pracownikami, wraz z odsetkami w łącznej kwocie 340.567,10 zł.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z postanowieniami umowy między Wnioskodawcą a Zakładem, iż obowiązki w zakresie zobowiązań podatkowych, ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego (§ 10 umowy) zatrudnianego personelu wynikające z wykonywania umowy spoczywały na Wnioskodawcy czy Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekt deklaracji PIT-11.

Wnioskodawca uważa, iż nie będzie zobowiązany do dokonania korekt deklaracji PIT-11. Wnioskodawca jako płatnik wykonał swoje obowiązki wynikające z przepisów prawa sporządzając imienne informacje, tj. PIT-11 dla zatrudnionego personelu zgodnie z umową wskazaną w stanie faktycznym zawartą między Wnioskodawcą a Zakładem Opieki Zdrowotnej, jako płatnik Wnioskodawca dopełnił wszystkie swoje obowiązki. Z tytułu zawartych umów zlecenia Wnioskodawca jako płatnik zgłosił swoich zleceniobiorców do ubezpieczenia zdrowotnego i odprowadzał składki na to ubezpieczenie oraz zaliczki na podatek od wynagrodzeń. Po kontroli przeprowadzonej przez ZUS Wnioskodawca zobowiązany został do dokonania korekt deklaracji ZUS-owskich.

Wnioskodawca zwrócone przez ZUS nadpłacone składki zgodnie z umową przekazał Zakładowi Opieki Zdrowotnej na pokrycie składek na ubezpieczenie zleceniobiorców, zaliczki na podatek od wynagrodzeń zostały wykazane w deklaracjach prawidłowo, jedynie Wnioskodawca nie był płatnikiem składek na ubezpieczenie zdrowotne. Wobec powyższego nie zaistnieje potrzeba dokonania korekt deklaracji PIT-11. Odpowiednia kwota składek wcześniej zapłaconych przez Wnioskodawcę zostanie zapłacona (po przekazaniu jej przez Wnioskodawcę) przez Zakład, tj. przez właściwego płatnika, którym okazał się Zakład, a nie Wnioskodawca.

Do obliczania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń wypłacanych pracownikom zobowiązane są tylko i wyłącznie określone podmioty. Podmiotem zobowiązanym i uprawnionym przez przepisy do poboru zaliczek na podatek od dochodów ze stosunku pracy i pokrewnych jest zakład pracy. Tym zakładem pracy zgodnie z wyrokiem Sądu jest Zakład, a nie Wnioskodawca, i to on powinien uiścić składki na ubezpieczenie zdrowotne, które nadpłacił Wnioskodawca (i które ZUS zwrócił, a Wnioskodawca przekazał Zakładowi). Obecnie właściwy płatnik, tj. Zakład odprowadził te składki (kwotę zwróconą przez Wnioskodawcę) i po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek dokonania korekt deklaracji PIT-11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przepisu art. 13 pkt 8 ww. ustawy wynika, iż za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Przepis art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy stanowi, iż podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027 z późn. zm.) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych - obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w ust. 1, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b, pobranej ze środków podatnika przez płatnika, o którym mowa w ust. 1 (art. 41 ust. 1a ww. ustawy).

Płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku, gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczne deklaracje, według ustalonego wzoru. Jednakże roczne deklaracje dotyczące podatku pobranego zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przesyłają do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. Przepis art. 38 ust. 1b stosuje się odpowiednio (art. 42 ust. 1a ww. ustawy).

Przepis art. 42 ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, o których mowa:

Z wniosku wynika, iż w dniu 30 czerwca 2008 r. Wnioskodawca zawarł umowę na udzielanie świadczeń zdrowotnych z Publicznym Zakładem Opieki Zdrowotnej. Przedmiotem umowy było udzielanie świadczeń zdrowotnych przez lekarzy, pielęgniarki i położne na oddziałach Szpitala Zakładu. Wnioskodawca zobowiązał się zapewnić obsadę lekarską, pielęgniarską i położniczą do udzielania świadczeń zdrowotnych na oddziałach Szpitala Zakładu. Świadczenia zdrowotne realizowane były na terenie Zakładu w czasie zgodnie ustalonym przez strony. Obowiązki w zakresie zobowiązań podatkowych, ubezpieczenia społecznego i zdrowotnego zatrudnianego personelu wynikające z wykonywania umowy spoczywały na Wnioskodawcy (§ 10 umowy). W celu realizacji umowy Wnioskodawca zawarł umowy zlecenia z personelem, który był zatrudniony na podstawie umów o pracę w Zakładzie. Zleceniobiorcy świadczyli usługi medyczne na oddziałach Szpitala Zakładu, gdzie równocześnie byli zatrudnieni na podstawie umów o pracę, przy wykorzystaniu lokalu, sprzętu, materiałów opatrunkowych i leków Zakładu. Świadczeniem usług zleceniobiorców pod względem organizacyjnym kierowali przełożeni lekarzy i pielęgniarek na oddziałach Szpitala Zakładu. Z tytułu zawartych umów zlecenia płatnik składek - Wnioskodawca zgłosił zleceniobiorców tylko do ubezpieczeń zdrowotnych i odprowadzał składki na to ubezpieczenie oraz zaliczki na podatek od wynagrodzeń.

Zakład Ubezpieczeń Społecznych protokołem kontroli z 7 czerwca 2011 r. ustalił, że osoby wykonujące pracę na podstawie umów zlecenia zawartych z Wnioskodawcą na rzecz Zakładu, z którym pozostawały w tym czasie w stosunku pracy, podlegają obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu z tytułu tych umów tak jak pracownicy, a płatnikiem składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za te osoby jest Zakład.

W rezultacie Wnioskodawca dokonał korekt dokumentów rozliczeniowych z ZUS, w których wyzerowane zostały podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia za zleceniobiorców.

Należy zauważyć, iż ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Czynności podejmowane przez płatnika, polegające na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu należności mają charakter czynności materialno-technicznych. Obowiązek podatkowy ciąży ostatecznie na podatniku. Płatnik natomiast, przekazuje organowi podatkowemu pieniądze podatnika. Z chwilą pobrania podatku i przekazania jego równowartości na rachunek właściwego urzędu skarbowego obowiązek płatnika wygasa.

Jednakże przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa przewidują odpowiedzialność płatnika za jego nieprawidłowe wywiązanie się z obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ustawy - Ordynacja podatkowa, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Z przepisu art. 81 § 1 ww. ustawy wynika, iż jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast § 2 tego artykułu stanowi, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Błędnie mogła zostać określona m.in. wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, a także inne dane zawarte w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, iż w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Dlatego też powołane wyżej przepisy znajdują zastosowanie do korekt m.in. informacji PIT-11.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz treść wniosku należy stwierdzić, iż zaistniała sytuacja nie nakłada na Wnioskodawcę obowiązku dokonania korekt wystawianych zleceniobiorcom informacji PIT-11, bowiem wystawione informacje sporządzone były prawidłowo, odzwierciedlały zaistniały w tamtym okresie stan faktyczny, a więc wysokość pobranych przez płatnika - Wnioskodawcę - składek na ubezpieczenie zdrowotne, w związku z czym brak jest podstaw prawnych do ich korygowania.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.