IBPBII/1/415-1006/12/BJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2012 r. (data wpływu do tut. Biura - 15 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu kosztów wyżywienia w podróży służbowej - jest prawidłowe.

W dniu 15 listopada 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zwrotu kosztów wyżywienia w podróży służbowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Pracownik delegowany w podróż służbową nie ma zapewnionego całodziennego wyżywienia, dlatego Spółka wypłaca mu dietę zgodnie z rozporządzeniem w sprawie delegacji krajowych. Zdarza się, że do druku "polecenie wyjazdu służbowego" pracownik załącza fakturę wystawioną na Spółkę za same usługi hotelowe bądź z podziałem na usługi hotelowe, wyżywienie. W tym drugim przypadku wartość wyżywienia zazwyczaj stanowi tylko śniadanie, ale również zdarza się, że wartość brutto wyżywienia jest wyższa niż 23 zł.

Regulacje powołanego rozporządzenia nie wyjaśniają, co należy rozumieć pod pojęciem "całodzienne wyżywienie" oraz czy stosować zmniejszenia diet, w sytuacji gdy pracownikowi zapewniono częściowe wyżywienie. Takie zmniejszenie przewidują przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.).

W Spółce również obowiązuje procedura dotycząca rozliczania delegacji zgodnie, z którą delegowany ma obowiązek rozliczenia kosztów podróży w dwóch terminach tj. 2 razy w miesiącu w terminie do 20 dnia danego miesiąca za okres trwania delegacji od 1-15 dnia oraz do 5 dnia następnego miesiąca za okres trwania delegacji od 16-31 dnia miesiąca poprzedniego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Wnioskodawca wskazał, iż rozporządzenia w sprawie podróży służbowych dotyczą sfery budżetowej, dlatego stoi na stanowisku, że można samodzielnie ustalać warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowych odbywanych zarówno w kraju, jak i za granicą, wprowadzając odpowiednie zapisy do regulaminu wynagradzania lub wewnętrznych procedur. Dlatego kwestia zmiany terminu rozliczania kosztów podróży służbowej nie powinna mieć wpływu na kwestię zaliczenia w koszty Spółki oraz na kwestię podatkową i składkową pracownika.

Również niezastosowanie się do zapisów rozporządzenia dotyczącego 14 dniowego czasu na rozliczenie nie rodzi żadnych konsekwencji dla Spółki i dla pracownika - najważniejsze jest jednak, aby koszty zostały rozliczone w okresie, którego dotyczą i miały związek z osiągnięciem przychodów.

Z kolei wypłata diety i dodatkowo wartości z rachunku za wyżywienie będzie rodziła dla pracownika dodatkowy przychód i powinna zostać opodatkowana (tylko ta wartość powyżej 23 zł). Dla Spółki wartość diety i dodatkowej wypłaty - rachunku za wyżywienie będzie kosztem, dlatego że nie zapewniła ona całodziennego wyżywienia zgodnie z rozporządzeniem w sprawie podróży służbowych krajowych § 4 pkt 3 ppkt 2.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych w kwestii skutków podatkowych zwrotu kosztów wyżywienia w podróży służbowej. W pozostałym zakresie wniosku wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Z przepisu art. 11 ust. 1 ww. ustawy wynika, iż przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zasadą jest, że wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sam sposób opodatkowywane, chyba że korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej są przepisy:

* rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1990 z późn. zm.),

* rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2002 r. w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju (Dz. U. Nr 236, poz. 1991 z późn. zm.).

Zatem diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika na obszarze kraju i poza nim zwolnione są z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości określonej w wyżej cytowanych rozporządzeniach. Jednakże warunkiem niezbędnym dla skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest odbycie przez pracownika podróży służbowej. W takim przypadku zwolnienie dotyczy diet i innych należności za cały czas podróży służbowej pracownika.

Z wniosku wynika, iż pracownik delegowany w podróż służbową nie ma zapewnionego całodziennego wyżywienia, dlatego Spółka wypłaca mu dietę zgodnie z rozporządzeniem w sprawie delegacji krajowych. Zdarza się, że do druku "polecenie wyjazdu służbowego" pracownik załącza fakturę wystawioną na Spółkę za same usługi hotelowe bądź z podziałem na usługi hotelowe i wyżywienie. W tym drugim przypadku wartość wyżywienia zazwyczaj stanowi tylko śniadanie, ale również zdarza się, że wartość brutto wyżywienia jest wyższa niż 23 zł.

W ocenie Wnioskodawcy, wypłata diety i dodatkowo wartości z rachunku za wyżywienie będzie rodziła dla pracownika dodatkowy przychód i powinna zostać opodatkowana (tylko ta wartość powyżej 23 zł).

Zgodnie z przepisem § 3 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju, z tytułu podróży odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę pracownikowi przysługują diety oraz zwrot kosztów:

Z kolei na pokrycie kosztów wyżywienia w czasie podróży pracownikowi przysługuje dieta obliczona w wysokości i na zasadach określonych w § 4 ww. rozporządzenia. W myśl § 4 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, dieta jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia w czasie podróży i wynosi 23 zł za dobę podróży. Przy czym, dieta nie przysługuje, jeżeli pracownikowi zapewniono bezpłatne codzienne wyżywienie (§ 4 ust. 3 pkt 2 ww. rozporządzenia).

Zatem należności wypłacone pracownikom odbywającym podróż służbową w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, obejmujące m.in. diety, korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego do wysokości określonej ww. rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 775 § 3-4 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) pracodawcy spoza sfery budżetowej mogą określać warunki wypłacania należności z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju i poza jego granicami w drodze postanowień układu zbiorowego pracy, regulaminu wynagradzania albo w umowie o pracę, jeżeli pracodawca nie jest obowiązany do ustalenia regulaminu wynagradzania, z tym jednakże, że nie mogą oni ustalać diety za dobę podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju w wysokości niższej niż dieta z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju określona dla pracownika sfery budżetowej (aktualnie jest to 23 zł). Co do zasady zatem, obowiązujące u danego przedsiębiorcy zakładowe regulacje mogą przewidywać bardziej korzystne warunki zwrotu należności za podróże służbowe niż wynikające z przepisów wydanych na podstawie art. 775 § 2 Kodeksu pracy. W takiej sytuacji pracownik będzie uprawniony do otrzymania zwrotu poniesionych przez siebie wydatków na warunkach określonych w regulacjach zakładowych bądź określonych w umowie o pracę.

Nie zmienia to jednak faktu, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze zwolnienia od podatku będzie korzystała wyłącznie ta część otrzymanego zwrotu, która nie przekracza diety z tytułu podróży służbowej określonej w ww. rozporządzeniach Ministra Pracy i Polityki Społecznej.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, iż zwrot kosztów wyżywienia w podróży służbowej - również w przypadku, gdy pracownik nie rozliczy się z delegacji w terminie wynikającym z ww. rozporządzenia i wewnętrznych procedur Wnioskodawcy - korzysta ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości przysługującej diety, określonej w ww. rozporządzeniu. Natomiast ewentualna nadwyżka kosztów wyżywienia ponad wskazaną wartość diety, podlega opodatkowaniu.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.