IBPBII/1/415-1/14/ASz

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) #8722; Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 grudnia 2013 r. (wpływ do Biura - 2 stycznia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 12 marca 2014 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu ustanowienia służebności przesyłu:

* kwoty stanowiącej odszkodowanie za utratę wartości nieruchomości - jest nieprawidłowe,

* kwoty stanowiącej rzeczywiste wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu - jest prawidłowe.

W dniu 2 stycznia 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu uzyskanego z tytułu ustanowienia służebności przesyłu.

Z uwagi na fakt, iż wniosek nie spełniał wymogów formalnych pismem z 28 lutego 2014 r. znak: IBPB II/1/415-1/14/ASz wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 12 marca 2014 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni ok. 10 ha.

W dniu 3 czerwca 2013 r. został podpisany akt notarialny ustanawiający służebność przesyłu na czas oznaczony 25 lat polegającej na:

* prawie budowy i utrzymania linii energetycznej wysokiego napięcia;

* prawie dostępu na okres 25 lat w celu wykonania niezbędnych robót związanych z eksploatacją, konserwacją i naprawą;

* obowiązku powstrzymania się od budowy budynków mieszkalnych oraz budynków i budowli związanych z produkcją rolniczą na obciążonej nieruchomości w odległości 11 m w każdą stronę od osi linii;

* zakazu sadzenia drzew wysokopiennych i powstrzymania się od nasadzeń rolniczych utrudniających eksploatację linii.

Wnioskodawca wskazał, że za ustanowienie służebności otrzymał kwotę 75.000,00 zł stanowiącą odszkodowanie za utratę wartości nieruchomości przez podwieszenie linii, ograniczenie wolności dysponowania tą nieruchomością, natomiast 25.000,00 zł stanowi rzeczywiste wynagrodzenie za ustanowienie służebności.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że kwota 100.000,00 zł została wypłacona za odpłatne ustanowienie służebności przesyłu i zgodnie z oświadczeniem zawartym w akcie notarialnym:"... kwota 75.000,00 zł stanowi odszkodowanie za utratę wartości nieruchomości wynikającą z zajęcia części tej nieruchomości przez podwieszenie linii wysokiego napięcia nad tą nieruchomością oraz ograniczenie dokonania nasadzeń drzew i krzewów związanych z produkcja rolną, a także ograniczenie polegające na obowiązku powstrzymania się od budowy budynków mieszkalnych oraz budynków i budowli związanych z produkcją rolniczą w sąsiedztwie linii elektroenergetycznej, natomiast kwota 25.000,00 zł stanowi rzeczywiste wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu".

Wnioskodawca wskazał, że kwota 75.000,00 zł została przyznana aktem notarialnym na podstawie umowy między stronami w związku z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak przepis ten nie został powołany w treści zawartej umowy.

Inwestorem jest podmiot uprawniony do realizacji inwestycji, o której mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami na podstawie decyzji starosty.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od umowy, którą podpisał.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota 75.000,00 zł stanowiąca odszkodowanie z tytułu ustanowienia służebności gruntowej wypłacone właścicielowi gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód) jest zwolniona z podatku dochodowego.

Wnioskodawca wskazał, że służebność przesyłu jest odmianą służebności gruntowej, co potwierdza wyrok WSA w Białymstoku z 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/BK/434/12.

W opinii Wnioskodawcy kwota 25.000,00 zł stanowiąca wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu jest faktycznym wynagrodzeniem, od którego Wnioskodawca jest zobowiązany zapłacić podatek dochodowy według ogólnych przepisów.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zaznaczyć należy, że wszystkie świadczenia uzyskiwane przez podatnika podlegają opodatkowaniu. Niektóre z nich, wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ustawy, korzystają jednak ze zwolnienia od podatku. Jednakże należy podkreślić, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. Wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej - powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle.

W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji RP dotyczący zasady powszechności opodatkowania, stąd każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem:

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

Powołane uregulowania prawne wskazują jednoznacznie, iż nie wszystkie odszkodowania otrzymane przez osoby fizyczne wolne są od podatku dochodowego. Ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie ww. przepisów korzystają jedynie te odszkodowania, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów rangi ustawy lub aktów wykonawczych wydanych na ich podstawie, z wyjątkiem wyłączonych ze zwolnienia wolą ustawodawcy.

Zakres zwolnienia wynikający z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy obejmuje natomiast odszkodowania otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconego zysku. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

- w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że wskazane w nim odszkodowanie korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego, gdy łącznie spełnione są następujące warunki:

* otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego,

* odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu wymienionego w przepisie,

* podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz inwestycję związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami,

* źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.

Powołany wyżej art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Służebność gruntowa uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Przepis ten stanowi, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Natomiast zgodnie z art. 305¹ Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Stosownie do art. 3054 Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W myśl art. 3052 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem. Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).

Powyższe przepisy Kodeksu cywilnego wyraźnie wskazują, że co do zasady służebność przesyłu jest ustanawiana na rzecz przedsiębiorcy za odpowiednim wynagrodzeniem należnym od niego właścicielowi nieruchomości obciążonej. Przy czym służebność ta, na co wskazuje również układ przestrzenny Kodeksu cywilnego tj. fakt podzielenia działu III Księgi drugiej tej ustawy na trzy rozdziały: Rozdział I. Służebności gruntowe, Rozdział II. Służebności osobiste, Rozdział III. Służebność przesyłu, stanowi odrębny od służebności gruntowej i służebności osobistej, rodzaj służebności. Dlatego też brak jest podstaw do uznania, że w ustawie podatkowej pojęcie służebności gruntowej i służebności przesyłu jest tożsame.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem gospodarstwa rolnego o powierzchni ok. 10 ha. W dniu 3 czerwca 2013 r. został podpisany akt notarialny ustanawiający służebność przesyłu na czas oznaczony 25 lat.

Wnioskodawca wskazał, że za ustanowienie służebności otrzymał kwotę 75.000,00 zł stanowiącą odszkodowanie za utratę wartości nieruchomości przez podwieszenie linii, ograniczenie wolności dysponowania tą nieruchomością, natomiast 25.000,00 zł stanowi rzeczywiste wynagrodzenie za ustanowienie służebności.

Z uzupełnienia wniosku wynika, że kwota 100.000,00 zł została wypłacona za odpłatne ustanowienie służebności przesyłu i zgodnie z oświadczeniem zawartym w akcie notarialnym:"... kwota 75.000,00 zł stanowi odszkodowanie za utratę wartości nieruchomości wynikającą z zajęcia części tej nieruchomości przez podwieszenie linii wysokiego napięcia nad tą nieruchomością oraz ograniczenie dokonania nasadzeń drzew i krzewów związanych z produkcja rolną, a także ograniczenie polegające na obowiązku powstrzymania się od budowy budynków mieszkalnych oraz budynków i budowli związanych z produkcją rolniczą w sąsiedztwie linii elektroenergetycznej, natomiast kwota 25.000,00 zł stanowi rzeczywiste wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu".

Wnioskodawca wskazał, że kwota 75.000,00 zł została przyznana aktem notarialnym na podstawie umowy między stronami w związku z art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak przepis ten nie został powołany w treści zawartej umowy.

Inwestorem jest podmiot uprawniony do realizacji inwestycji, o której mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami na podstawie decyzji starosty.

W świetle powołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że kwota wypłacona Wnioskodawcy nie korzysta ze zwolnienia na podstawie powołanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem podstawą jej przyznania jest umowa zawarta między Wnioskodawcą a inwestorem. Natomiast z ww. przepisu wynika, że odszkodowania wynikające z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe są wyłączone ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kwota przyznana Wnioskodawcy nie podlega również zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, bowiem wskazany przepis dotyczy wyłącznie odszkodowań otrzymanych na podstawie wyroku lub ugody sądowej.

Natomiast w odniesieniu do wskazanego przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że świadczenie otrzymane przez Wnioskodawcę w związku z ustanowieniem służebności przesyłu nie stanowi tytułu uprawniającego do zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie wskazanego przez Wnioskodawcę przepisu. W przedstawionym stanie faktycznym kwotę 100.000,00 zł wypłacono Wnioskodawcy tytułem ustanowienia służebności przesyłu a nie odszkodowania. Co prawda częścią ww. kwoty - jak wskazał Wnioskodawca - jest odszkodowanie za utratę wartości nieruchomości wynikającą z zajęcia części tej nieruchomości przez podwieszenie linii wysokiego napięcia nad tą nieruchomością oraz ograniczenie dokonania nasadzeń drzew i krzewów związanych z produkcja rolną, a także ograniczenie polegające na obowiązku powstrzymania się od budowy budynków mieszkalnych oraz budynków i budowli związanych z produkcją rolniczą w sąsiedztwie linii elektroenergetycznej - jednak nie jest ono odrębnym świadczeniem. Stanowi ono integralną część świadczenia za ustanowienie służebności przesyłu, które to świadczenie w całości zostało wypłacone w związku z treścią art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego, mówiącego o ustanowieniu służebności przesyłu.

Należy podkreślić, że żaden przepis ustawy nie zwalnia z opodatkowania podatkiem dochodowym wszelkich odszkodowań i zadośćuczynień jakie otrzymywane są na podstawie prawa gospodarczego i cywilnego. Gdyby taki był zamiar ustawodawcy, wprowadziłby do ustawy ogólny przepis wskazujący, iż wolne od podatku dochodowego są odszkodowania, zadośćuczynienia oraz inne świadczenia o charakterze odszkodowawczym. Takiego zwolnienia ustawa jednakże nie przewiduje.

Przedmiotowa należność stanowi zatem dla Wnioskodawcy podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie korzysta ze zwolnienia od podatku, a uzyskany z niego dochód stanowi podstawę opodatkowania tymże podatkiem, w rozumieniu art. 9 ust. 1 w zw. z ust. 2 cyt. ustawy podatkowej.

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Katalog przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, o czym przesądza użycie przez ustawodawcę sformułowania "w szczególności". Wyliczenie zawarte w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest zatem jedynie wyliczeniem przykładowym. Tym samym, jego zakres obejmuje także kwotę wypłaconej należności za ustanowienie służebności przesyłu.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania kwoty 75.000,00 zł należało uznać za nieprawidłowe, natomiast w zakresie opodatkowania kwoty 25.000,00 zł stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej orzeczenia sądu administracyjnego, Organ informuje, że zapoznał się z treścią tego wyroku i motywami jego uzasadnienia. Jednakże, zaakcentować należy, że zgodnie z art. 153 ustawy - prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia. Ponadto tut. Organ nie zgadza się z twierdzeniem wyrażonym w powołanym wyroku z powodów przedstawionych w niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.