IBPBI/2/423-884/10/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 lipca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 13 września 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rozliczanego okresu, wydatków udokumentowanych wewnętrznym dowodem zastępczym (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 2 lipca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów rozliczanego okresu, wydatków udokumentowanych wewnętrznym dowodem zastępczym.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 1 września 2010 r. znak: IBPBI/2/423-884/10/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 13 września 2010 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W Polityce Rachunkowości Spółki istnieje zasada, iż wszystkie faktury dokumentujące poniesione koszty związane z danym okresem rozliczeniowym, które wpływają przed czwartym dniem roboczym okresu następującego po okresie zamykanym, księgowane są bezpośrednio do kosztów okresu zamykanego.

Z uwagi na trwające przygotowania do debiutu giełdowego grupy kapitałowej, w skład której wchodzi Spółka, które wymuszają na Spółce konieczność sporządzenia sprawozdania finansowego w przyspieszonym trybie, pozostałe koszty, na które Spółka nie otrzymała faktury do momentu zamknięcia ksiąg rachunkowych za dany okres, traktuje się zgodnie z zapisami Krajowego Standardu Rachunkowości nr 6: "Rezerwy, bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, zobowiązania warunkowe". Oznacza to, iż na koszty te tworzone są wewnętrzne dokumenty zastępcze, które zaliczane są do kosztów bilansowych danego okresu. Jednocześnie jednak koszty te nie są zaliczane do kosztów podatkowych zamykanego okresu.

Z przytoczonego powyżej standardu wynika sposób postępowania w sytuacji, gdy Spółka w danym okresie zakupiła oraz wykorzystała/zużyła określone towary lub usługi i na koniec tego okresu jest w stanie określić wysokość wynagrodzenia należnego sprzedawcy. W takim przypadku, gdy z przyczyn od siebie niezależnych Spółka nie posiada jeszcze rachunku lub faktury VAT wystawionej przez kontrahenta - to powinna ująć dane koszty nie jako rezerwy, nie jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów, lecz jako zobowiązania.

Ponadto, w Krajowym Standardzie Rachunkowości nr 6 stwierdzono, iż "Do biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów będących rezerwami nie zalicza się biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, o których mowa w art. 39 ust. 2 pkt 1 ustawy. Są to w szczególności (...) zobowiązania wynikające z przyjętych przez jednostkę niefakturowanych dostaw i usług. Zalicza się je do zobowiązań z tytułu dostaw i usług i to także wtedy, gdy ustalenie przez jednostkę dokładnej ilości i/lub ceny dostawy/usługi może wymagać szacunków". Konsekwentnie, z przytoczonego fragmentu standardu wynika, iż jako zobowiązania powinny być księgowane także niefakturowane towary i usługi, gdy ustalenie przez jednostkę dokładnej ilości lub ceny dostawy lub usługi może wymagać szacunku.

Dlatego też w sytuacji, gdy wysokość kosztu zakupu usług bądź towarów wykorzystanych w działalności gospodarczej jest znana na podstawie umowy lub innych dokumentów, a Spółka na koniec okresu nie posiada faktury VAT lub rachunku, to powyższe wydatki zalicza do kosztów jako zobowiązanie z tytułu niefakturowanych dostaw towarów lub usług. W podobny sposób Spółka traktuje również niefakturowane dostawy towarów w sytuacji, gdy ustalenie dokładnej ilości lub ceny dostawy wymaga szacunków.

Konsekwentnie, podejście podatkowe do powyższego zagadnienia powinno być analogiczne, czyli możliwe powinno być zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku na podstawie wewnętrznego dokumentu księgowego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka postąpi prawidłowo zaliczając do podatkowych kosztów rozliczanego okresu sprawozdawczego, wydatki na zakupione towary/usługi udokumentowane wewnętrznym dowodem zastępczym sporządzonym według oszacowanej przez Spółkę wartości.

W uzupełnieniu wniosku które wpłynęło do tut. Biura w dniu 13 września 2010 r. Spółka doprecyzowała, iż pytanie dotyczy kosztów pośrednich.

Zdaniem Spółki, wydatki powinny być uznawane za koszty uzyskania przychodu w okresie, którego dotyczą, gdy dany zakup nie został udokumentowany do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego odpowiednią fakturą VAT lub rachunkiem w przypadkach oszacowania wartości usługi/towaru.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodu inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie), są potrącane w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uważa się, zgodnie z przepisem ad. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p., dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujęcia jako koszt rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Pod pojęciem "dzień poniesienia kosztu" należy rozumieć dzień, na który Spółka uwzględniła koszt w prowadzonych przez nią księgach rachunkowych. Tym samym jest to dzień, który Spółka wskazała w księgach rachunkowych jako dzień lub okres do którego dany wydatek został przypisany.

Powyższe stanowisko potwierdził Minister Finansów w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2008 r. Znak: IP-PB3-423-17/08-2/GJ. W związku ze stosowaną polityką rachunkowości zgodną z zasadami Krajowego Standardu Rachunkowości, Spółka uznaje, iż do kosztów bilansowych danego okresu rozliczeniowego zaliczane są także wydatki ponoszone w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, których wysokość Spółka jest w stenie określić bez posiadania na dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych faktur VAT/rachunków. Tego typu wydatki Spółka księguje na podstawie dokumentu wewnętrznego - zastępczego jako zobowiązanie, a nie jako bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Artykuł 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p., wyraźnie wskazuje, iż koszty zarachowane do danego okresu stanowią koszt tego okresu z wyjątkiem sytuacji, gdy ujęto je jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Skoro więc Spółka nie księguje wyżej wymienionych wydatków na gruncie prawa bilansowego jako rezerw bądź biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, to konsekwentnie wydatki te zaksięgowane jako zobowiązania (niefakturowane dostawy lub usługi) powinny stanowić koszt uzyskania przychodu dla celów podatkowych. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 29 czerwca 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej Warszawie, Znak: IPPB5/423-190/09-2/IŚ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ustawa przewiduje dwie kategorie kosztów:

* koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, oraz

* koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest "zidentyfikowanie" wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika. Takimi wydatkami są właśnie wydatki za zakupione towary/usługi będące przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Wskazanie w art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p., że dniem poniesienia jest dzień, na który ujęto koszt w księgach oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać na podstawie zapisów w księgach rachunkowych prowadzonych w oparciu o uregulowania ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w sytuacji, gdy wysokość kosztu zakupu usług bądź towarów wykorzystanych w działalności gospodarczej jest znana na podstawie umowy lub innych dokumentów, a Spółka na koniec okresu nie posiada faktury VAT lub rachunku, to powyższe wydatki zalicza do kosztów jako zobowiązanie z tytułu niefakturowanych dostaw towarów lub usług. W podobny sposób Spółka traktuje również niefakturowane dostawy towarów w sytuacji, gdy ustalenie dokładnej ilości lub ceny dostawy wymaga szacunków.

Jeżeli więc zgodnie z zasadami rachunkowości Wnioskodawca ujmuje ponoszone koszty w prowadzonych przez siebie księgach rachunkowych na podstawie wewnętrznych dowodów zastępczych, wówczas dla celów podatku dochodowego od osób prawnych zasadne będzie przyjęcie, iż jest to koszt poniesiony w rozumieniu przepisów podatkowych.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, iż wydając niniejszą interpretację nie wzięto pod uwagę powołanych przez Wnioskodawcę pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, potwierdzających, jego zdaniem, prezentowane przez niego stanowisko. Interpretacje te nie stanowią bowiem źródła prawa i zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.