IBPBI/2/423-791/10/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 14 czerwca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości zastosowania właściwej stawki amortyzacyjnej - jest prawidłowe.

W dniu 14 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie prawidłowości zastosowania właściwej stawki amortyzacyjnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka, Wnioskodawca) prowadzącą działalność gospodarczą m.in. w zakresie opracowywania i sprzedaży gotowych, koncepcyjnych, projektów architektonicznych domów mieszkalnych i innych nieruchomości. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wynajmuje również część posiadanej obecnie powierzchni biurowej podmiotom zewnętrznym.

Aktualnie Spółka ponosi nakłady finansowe na budowę nowego budynku biurowego. Inwestycja realizowana jest na nieruchomości gruntowej należącej do prezesa Spółki. Wnioskodawca dysponuje natomiast tytułem prawnym do tego gruntu, który stanowi długoterminowa umowa odpłatnej dzierżawy zawarta pierwotnie 7 marca 2002 r., w formie aktu notarialnego, sporządzonego przez Notariusza. Przedmiotowa umowa dzierżawy została zaktualizowana następnie 9 lipca 2009 r. umową zawartą w formie aktu notarialnego, sporządzonego przez Notariusza. We wspomnianym aneksie okres trwania umowy dzierżawy oraz prawa ewentualnego pierwokupu przysługującego dzierżawcy, tj. Spółce, został przedłużony do dnia 31 grudnia 2023 r.

Na podstawie wspomnianej umowy dzierżawy prezes Spółki upoważnił Spółkę do zabudowy własnego gruntu, dając tym samym Spółce prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Intencją stron wskazanej umowy dzierżawy jest również udzielenie Spółce prawa do korzystania z wybudowanego biurowca przez cały okres jego ekonomicznej używalności. Wskazuje na to m.in. zapis umowy dzierżawy o przysługującym dzierżawcy (Spółce) prawie pierwokupu działki, na której realizowana jest inwestycja.

Spółka planuje wykorzystywać budynek biurowy do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Biurowiec po oddaniu do użytku będzie nową siedzibą Spółki. Jednocześnie Spółka planuje wynajmować podmiotom trzecim część znajdującej się w budynku biurowej powierzchni użytkowej.

W związku z powyższym Spółka zastanawia się nad sposobem dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowego budynku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Jaką stawkę amortyzacji należy zastosować do budynku biurowego Spółki wybudowanego na nieruchomości gruntowej, do której prawo własności przysługuje innemu podmiotowi.

Zdaniem Spółki, właściwą stawką amortyzacji dla budynku biurowego opisanego w stanie faktycznym jest roczna stawka amortyzacyjna w wysokości 2,5%.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Wymienione w tym przepisie składniki majątku mogą być uznane za środki trwałe w rozumieniu ustawy o p.d.o.p., pod warunkiem gdy:

W przypadku spełnienia powyższych warunków koszty związane z nabyciem lub wytworzeniem środków trwałych mogą być zaliczone do kosztów podatkowych poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne.

Nowy budynek biurowy Spółki, w momencie przekazania go do używania spełniać będzie warunki, o których mowa w pkt b) -f) powyżej (budynek jest budowany we własnym zakresie przez Spółkę, w dniu przyjęcia do używania będzie kompletny i zdatny do użytku, przekazanie budynku do używania nastąpi na podstawie decyzji o pozwoleniu na jego użytkowanie, budynek będzie wykorzystywany przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej).

Dodatkowo, zgodnie z treścią art. 16a ust. 2 pkt 2 ustawy o p.d.o.p., budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie stanowią odrębną grupę składników majątku podlegających amortyzacji. Mimo zatem, że budynek nie stanowi w sensie cywilnoprawnym własności Spółki, amortyzacja przebiega według takich samych zasad jak w przypadku własnych środków trwałych, czyli drogą systematycznego, planowego rozłożenia wartości początkowej na ustalony okres amortyzacji. Dla celów podatkowych budynek biurowy wybudowany na gruncie prezesa Spółki, do którego Spółka posiada jednak tytuł prawny w postaci ważnej umowy odpłatnej dzierżawy, należy zatem wprowadzić do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w momencie przekazania go do używania.

Zdaniem Wnioskodawcy, właściwa stawka amortyzacyjna dla opisanego w stanie faktycznym środka trwałego wynika z załącznika nr 1 do ustawy o p.d.o.p. (Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych). Zgodnie z tym załącznikiem właściwą stawką amortyzacyjną dla budynków niemieszkalnych jest stawka 2,5%. Przepisy ustawy o p.d.o.p. nie różnicują wysokości tej stawki dla własnych budynków wybudowanych na własnym gruncie oraz dla budynków wybudowanych na cudzym gruncie.

Mając powyższe na uwadze, wybudowanie przez Wnioskodawcę biurowca na gruncie, do którego Spółce nie przysługuje prawo własności a jedynie prawo użytkowania na podstawie umowy dzierżawy, nie pozbawi Spółki prawa do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego budynku. Taki stan faktyczny nie pozbawia bowiem Spółki prawa do wprowadzenia biurowca do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od tego środka trwałego. Na marginesie można zauważyć, iż w przyszłym stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną, z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego, nie znajduje zastosowania cywilistyczna zasada superficies solo cedit, zgodnie z którą wszystkie budynki wzniesione na cudzym gruncie są do niego przynależne i z nim związane oraz stanowią własność właściciela gruntu (art. 48 i art. 191 kodeksu cywilnego). Ustawodawca na gruncie prawa podatkowego wprowadził odstępstwo od powyższej zasady i postanowił poddać amortyzacji podatkowej również te sytuacje, w których inwestor nie jest właścicielem gruntu, a tym samym nie jest w rozumieniu prawa cywilnego właścicielem wybudowanego na tym gruncie budynku.

Należy również stwierdzić, iż w ocenie Wnioskodawcy, budynki wybudowane na cudzym gruncie nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym w rozumieniu art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o p.d.o.p. Tym samym, do sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym wniosku nie może znaleźć zastosowania przepis art. 16j ust. 4 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla przyjętych do używania inwestycji w obcych środkach trwałych, z tym że dla inwestycji w obcych budynkach (lokalach) lub budowlach okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

Stanowisko, zgodnie z którym podstawą prawną do naliczania odpisów amortyzacyjnych dla budynków wybudowanych na cudzym gruncie jest przepis art. 16a ust. 2 pkt 2 ustawy o p.d.o.p., a nie art. 16a ust. 2 pkt 1 tej ustawy zaprezentował również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 23 lutego 2010 r. (Sygn. akt I SA/Kr 1799/09).

Mając na uwadze treść zaprezentowanego uzasadnienia stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe. Spółka wnosi o potwierdzenie tej prawidłowości w interpretacji indywidualnej, o którą występuje niniejszym wnioskiem.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - zwanej dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu ich zużycia (odpisy amortyzacyjne).

W myśl art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają - z zastrzeżeniem art. 16c - stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Do środków trwałych na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p., zaliczane są ponadto przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych.

Zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie, zwane także środkami trwałymi.

Podkreślenia wymaga, że na podatniku ciąży obowiązek wykazania związku poniesionych wydatków z przychodami, bo to on wywodzi z tej okoliczności skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego, dlatego też podatnik chcąc zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki z określonego tytułu, powinien wykazać istnienie związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy przedmiotowymi wydatkami, a uzyskanym przychodem.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca jako dzierżawca gruntu ponosi nakłady finansowe na budowę nowego budynku biurowego. Wnioskodawca dysponuje tytułem prawnym do gruntu w postaci długoterminowej umowy dzierżawy.

Zgodnie z treścią art. 16a ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p., środkami trwałymi są budynki i budowle wybudowane na cudzym gruncie, niezależnie od przewidywanego okresu używania. Przepis ten ma zastosowanie m.in. w sytuacjach, gdy podatnik nie będący właścicielem gruntu, obejmując go na określony czas we władanie na podstawie np. umowy dzierżawy lub najmu, przewidującej zgodę właściciela do wybudowania na nim budynku lub budowli, realizuje taką budowę dla celów swojej działalności. W tym przypadku budynki (budowle) wybudowane i wykorzystywane przez podatnika nie stanowią co prawda jego własności, mimo poniesienia przez niego nakładów na ich wybudowanie, lecz stanowią jego środek trwały, podlegający amortyzacji na podstawie art. 16a ust. 2 pkt 2 u.p.d.o.p.

Wnioskodawca, jako ponoszący wydatki na budowę budynku znajdującego się na dzierżawionym gruncie, będzie tym samym uprawniony do zaliczania w poczet kosztów uzyskania przychodów, odpisów amortyzacyjnych dot. ww. środka trwałego.

Należy również wskazać, iż słusznie Wnioskodawca twierdzi, że budynek ten, jako wybudowany na dzierżawionym gruncie, należy zakwalifikować jako "budynek wybudowany na cudzym gruncie", a nie jako "inwestycję w obcych środkach trwałych", za którą można by uznać jedynie ogół wydatków na ulepszenie, adaptację, rozbudowę czy modernizację już istniejącego - w dacie przekazania podatnikowi - środka trwałego, stanowiącego własność innego podatnika. Budowy takiego obiektu nie można również uznać za ulepszenie gruntu. Przy dokonywaniu odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli wybudowanych na cudzym gruncie, stosuje się takie same zasady, jak przy amortyzacji własnych środków trwałych, tj. według stawek określonych w wykazie stawek amortyzacyjnych, nie zaś według stawek indywidualnych. Właściwe będzie zatem zastosowanie stawki amortyzacyjnej w wysokości 2,5% rocznie.

Stanowisko Spółki należy uznać zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.