IBPBI/2/423-79/11/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 5 kwietnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu skorygowania przychodów w związku z wystawieniem faktur korygujących (pytanie oznaczone w uzupełnieniu do wniosku Nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 17 stycznia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu skorygowania przychodów w związku z wystawieniem faktur korygujących.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 21 marca 2011 r. Znak: IBPBI/2/423-79/11/SD, IBPP3/443-74/11/BWo wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 5 kwietnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W 2008 r. Spółka realizowała kontrakt. W związku z wykonanymi pracami zostały wystawione faktury na podstawie których naliczono i zapłacono do urzędu VAT i podatek dochodowy od osób prawnych. W kwietniu 2010 r. Spółka otrzymała informację, że kontrahent nie zaewidencjonował w swoich księgach wszystkich faktur twierdząc, że część oryginałów nie została zaakceptowana przez kierownictwo techniczne (brak podpisu na protokole odbioru). Umowa zawierała zapis, że warunkiem wystawienia faktury jest potwierdzenie odbioru wykonanych usług.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Biura w dniu 5 kwietnia 2011 r. Spółka doprecyzowała przedstawiony stan faktyczny o informacje, iż kontrakt zawarty pomiędzy Spółką a Kontrahentem dotyczył przebudowy kotła w elektrowni. Faktury wystawiane były na podstawie protokołów odbioru usług (odbiory częściowe, zgodnie z zamówieniami). Jednak niektóre faktury VAT zostały wystawione przez Spółkę niezgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami kontraktu tzn. bez posiadania zaakceptowanego przez Kontrahenta protokołu odbioru usług. Zarówno wystawione bezpodstawnie przez Spółkę faktury (oryginały) jak i niezaakceptowane protokoły odbioru usług zostały do Spółki odesłane w maju 2010 r. i na tej podstawie Spółka wystawiła faktury korygujące. Faktury te zostały ujęte w księgach Spółki w miesiącu wystawienia, a w rejestrze VAT w miesiącu odbioru faktur korygujących przez Kontrahenta.

Spółka ewidencjonowała bezpodstawnie wystawione faktury w rejestrach VAT w miesiącu ich wystawienia. Faktury zostały wystawione bezpodstawnie (pomyłka) - zatem zaistniały przesłanki wymienione w § 14 rozporządzenia Ministra Finansów. Faktury korygujące zostały wystawione niezwłocznie po odesłaniu faktur pierwotnych przez Kontrahenta. Spółka jest w posiadaniu odbioru faktur korygujących przez Kontrahenta. Faktury korygujące zostały ujęte w rejestrze VAT za miesiąc otrzymania ich potwierdzeń odbioru przez kontrahenta. Faktury zostały wysłane do Kontrahenta, zaksięgowane przez Spółkę oraz wprowadzone do rejestru VAT, na podstawie którego sporządzona została deklaracja VAT. Zatem, zdaniem Spółki faktury te zostały wprowadzone do obiegu prawnego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo skorygować przychody w rozumieniu ustawy o p.d.o.p. i w jakim okresie należy dokonać tej korekty... (pytanie oznaczone w uzupełnieniu do wniosku Nr 1)

Zdaniem Spółki, (stanowisko sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 1 kwietnia 2011 r. - data wpływu do tut. Biura 5 kwietnia 2011 r.), przepisy ustawy o p.d.o.p., nie określają zasad dokonywania korekt przychodów oraz momentu zmniejszenia przychodu. W ustawie jedynie art. 12 ust. 3 można odnieść do korygowanych przychodów. Zgodnie z tym artykułem, za przychody związane z działalnością gospodarczą, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymanie, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Powyższy przepis nie wyjaśnia kiedy należy pomniejszyć przychody należne o wartość zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Jednak z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż przychody Spółki zaksięgowane i ujęte w rozliczeniu podatku dochodowego za rok 2007 i 2008 nie powinny być w ogóle wykazane jako należne. Zatem korekta przychodów w sytuacji wystawienia faktury bez podstawy prawnej (błąd Spółki) powinna być odnoszona do uprzednio wykazanego przychodu należnego. Wystawienie faktury korygującej w roku 2010 nie dokumentuje odrębnej transakcji (zdarzenia gospodarczego), jedynie koryguje błędnie wykazany przez Spółkę przychód w roku 2007 i 2008.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, dalej: "ustawa o p.d.o.p."), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do art. 12 ust. 3 ustawy o p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zasady podatkowego rozpoznawania momentu uzyskania przychodów określonych w art. 12 ust. 3 ustawy o p.d.o.p., uregulowane są w art. 12 ust. 3a- 3e.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o p.d.o.p., za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Podkreślić należy, iż faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Przyczyny jej wystawienia mogą być zróżnicowane.

Niezależnie jednak od przyczyny korekty wskazać należy, że punktem odniesienia dla faktury korygującej jest zawsze faktura pierwotna. Faktura korygująca nie generuje bowiem nowego (innego) momentu powstania przychodu lecz modyfikuje jedynie "pierwotną" wysokość przychodu.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad dokonywania korekt przychodów. Brak jest również uregulowań dotyczących momentu zmniejszenia lub zwiększenia przychodów, tj. czy przychód pomniejsza się lub powiększa w dacie korekty, czy też w dacie powstania przychodu należnego.

Wobec powyższego, należy posłużyć się literalną wykładnią wyżej powołanych przepisów, która prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są należne podatnikowi, czyli są wymagalne, niewątpliwe i bezwarunkowe. Dla ustalenia przychodu istotnym zagadnieniem jest określenie daty uzyskania przychodu, z którą ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych łączy moment powstania obowiązku podatkowego. Pierwszeństwo w kształtowaniu daty powstania przychodu należnego ma dzień dokonania czynności - wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego wykonania usługi lub jej częściowego wykonania. Późniejsze wystawienie faktury VAT korygującej nie powoduje zmiany daty powstania tego przychodu. Faktura korygująca powinna mieć wpływ na przychody należne, określone w fakturze podstawowej, bowiem dotyczy ona uprzednio wykazanych przychodów, a nie jakichkolwiek innych przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż kontrakt zawarty pomiędzy Spółką a Kontrahentem dotyczył przebudowy kotła w elektrowni. Faktury wystawiane były na podstawie protokołów odbioru usług. Jednak niektóre faktury VAT zostały wystawione przez Spółkę niezgodnie z ustaleniami pomiędzy stronami kontraktu tzn. bez posiadania zaakceptowanego przez Kontrahenta protokołu odbioru usług. Zarówno wystawione bezpodstawnie przez Spółkę faktury (oryginały) jak i niezaakceptowane protokoły odbioru usług zostały do Spółki odesłane w maju 2010 r. na tej podstawie Spółka wystawiła faktury korygujące.

W związku z powyższym, na podstawie wystawionych faktur korygujących Spółka winna skorygować przychody właściwego okresu rozliczeniowego, czyli w przedstawionym stanie faktycznym, korekty winny być odniesione do uprzednio wykazanego przychodu należnego.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych w uzupełnieniu do wniosku Nr 1 w zakresie podatku od towarów i usług oraz oznaczonego Nr 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.