IBPBI/2/423-777/11/MS - Moment ujęcia przychodu powstałego ze wspólnego przedsięwzięcia.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 czerwca 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 29 czerwca 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu udziału Spółki we wspólnym przedsięwzięciu (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 czerwca 2011 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu udziału Spółki we wspólnym przedsięwzięciu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka zawarła umowę o współpracę z inną spółką (zwaną dalej drugą spółką). Przedmiotem umowy jest prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia z wykorzystaniem maszyny, której Spółka jest w posiadaniu na podstawie umowy leasingu. Spółka posiada zgodę Finansującego na wykorzystanie tej maszyny do wspólnego przedsięwzięcia. Druga spółka dokonuje sprzedaży wyrobów i usług wytworzonych za pomocą maszyny na własny rachunek, każda ze stron ponosi określone koszty. Spółka ponosi koszty rat leasingowych, natomiast druga Spółka koszty: czynszu, wynajmu hali, mediów, wynagrodzeń pracowników obsługi maszyny oraz pracowników dokonujących sprzedaży wyrobów i usług z maszyny, materiałów eksploatacyjnych, serwisów i napraw maszyny. Rodzaj kosztów został określony w umowie. Uzyskane przychody z maszyny są dzielone pomiędzy stronami za pomocą algorytmu, tj. proporcją kosztów poniesionych przez każdą za stron do uzyskanych przychodów według następującego wzoru:

x koszty Spółki lub koszty drugiej spółki

Na postawie tak wyliczonej proporcji następuje podział uzyskanych przychodów pomiędzy obie strony umowy. Rozliczenie przychodów następuje w okresach miesięcznych. Udział w przychodach Spółka otrzymuje zaliczkowo od drugiej spółki w oparciu o uzyskane przez nią wyniki za dany miesiąc.

Po zakończeniu umowy strony dokonują ostatecznego rozliczenia kosztów i przychodów z działalności będącej przedmiotem wspólnego przedsięwzięcia. Jeżeli udział Spółki w przychodach nie osiągnie określonej kwoty wynikającej z zawartej umowy, druga spółka jest zobowiązana do zapłaty tej różnicy. Umowa została zawarta na czas określony z możliwością jej przedłużenia.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwoty otrzymywane od drugiej spółki z tytułu udziału w przychodach ze wspólnego przedsięwzięcia stanowią dla Spółki przychód w dacie otrzymania pieniędzy, czy w dacie dokonania miesięcznego rozliczenia przychodów... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 12 ust. 1 stanowi, iż przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Spółka otrzymuje od drugiej strony środki pieniężne z tytułu udziału w przychodach generowanych na mocy umowy o wspólnym przedsięwzięciu i stanowią one dla Spółki przychód podatkowy w dacie ich otrzymania.

Artykuł 12 ust. 3e stanowi, iż w przypadku otrzymania przychodu, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c i 3d, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty. Art. 12 ust. 3a określa datę powstania przychodu na dzień wykonania usługi lub jej częściowego wykonania, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności. Natomiast zgodnie z brzmieniem przepisów art. 12 ust. 3c, 3d jeżeli strony ustalają, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze. Z uwagi na to, iż w przedmiotowej umowie nie dochodzi do wzajemnego świadczenia usług pomiędzy stronami umowy, przywołane przepisy nie znajdują zastosowania. Zdaniem Spółki nie ma innej możliwości zakwalifikowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymywanych kwot od drugiej spółki jak tylko do przychodów w dacie ich otrzymania.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z zasadą, określoną w art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), przychody z udziału w spółce nie będącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 5 ust. 2 ww. ustawy zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka zawarła umowę o współpracę z inną spółką. Przedmiotem umowy jest prowadzenie wspólnego przedsięwzięcia z wykorzystaniem maszyny, której Spółka jest w posiadaniu na podstawie umowy leasingu. Spółka posiada zgodę Finansującego na wykorzystanie tej maszyny do wspólnego przedsięwzięcia. Druga spółka dokonuje sprzedaży wyrobów i usług wytworzonych za pomocą maszyny na własny rachunek, każda ze stron ponosi określone koszty. Rodzaj kosztów został określony w umowie. Uzyskane przychody z maszyny są dzielone pomiędzy stronami za pomocą algorytmu, tj. proporcją kosztów poniesionych przez każdą za stron do uzyskanych przychodów. Na postawie tak wyliczonej proporcji następuje podział uzyskanych przychodów pomiędzy obie strony umowy. Rozliczenie przychodów następuje w okresach miesięcznych. Udział w przychodach Spółka otrzymuje zaliczkowo od drugiej spółki w oparciu o uzyskane przez nią wyniki za dany miesiąc. Po zakończeniu umowy strony dokonują ostatecznego rozliczenia kosztów i przychodów z działalności będącej przedmiotem wspólnego przedsięwzięcia. Jeżeli udział Spółki w przychodach nie osiągnie określonej kwoty wynikającej z zawartej umowy, druga spółka jest zobowiązana do zapłaty tej różnicy.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na mocy ust. 3 powołanego artykułu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Podstawowe zasady określania daty powstania przychodu związanego z działalnością gospodarczą zostały uregulowane przez ustawodawcę w treści art. 12 ust. 3a omawianej ustawy. Na mocy tego przepisu, za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Zgodnie z powyższym, przychód powstaje w dacie zaistnienia najwcześniejszego z wymienionych zdarzeń:

* wydania rzeczy,

* wystawienia faktury,

* uregulowania należności (czyli otrzymania wynagrodzenia od kontrahenta).

Co do zasady zatem przychód (związany ze zbyciem wyrobów w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) powstaje w dniu wydania rzeczy, nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

W toku prowadzonej działalności gospodarczej przedsiębiorcy w celu uzyskania określonych efektów gospodarczych zawierają niejednokrotnie umowy o współpracy w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia. Mają one na celu realizację wspólnego przedsięwzięcia, odniesienie wspólnych korzyści (przy solidarnym ponoszeniu ryzyka). Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie istniejących stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego.

Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że dwóch lub więcej wspólników przedsięwzięcia jest związanych ustaleniami umownymi oraz, że owe ustalenia umowne ustanawiają sprawowanie współkontroli. Działalność wykonywana w ramach wspólnego przedsięwzięcia może być wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, jednakże do uznania takiej działalności za wspólne przedsięwzięcie wystarczy jednokrotne jej wykonanie, nie musi to być więc działalność nastawiona na wykonanie w sposób powtarzający się.

Celem zawiązania porozumienia jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy, logistyczny, techniczny lub organizacyjny przekracza możliwości jednego podmiotu.

Wskazać należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje wspólnego przedsięwzięcia. Określa jedynie sposób rozliczania przychodów i kosztów uczestników wspólnego przedsięwzięcia.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, iż w przedmiotowym stanie faktycznym zastosowanie znajdzie cytowany wyżej art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Składające się na wynik związany z działalnością przychody i koszty wspólnego przedsięwzięcia deklarowane być powinny dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych przez Spółkę w takiej części/proporcji, w jakiej zostało to uzgodnione pomiędzy stronami umowy. Z kolei przy ustalaniu momentu powstania przychodu ze wspólnego przedsięwzięcia zastosowanie znajdą zasady ogólne określone w art. 12 ust. 3a-3e tej ustawy. Podkreślić bowiem należy, iż uzyskiwanie przychodu w ramach zawartej umowy o współpracy w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia nie modyfikuje zasad ustalania momentu powstania tego przychodu.

Odnosząc powyższe ustalenia do powołanego wcześniej przepisu art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stwierdzić, iż momentem uzyskania przychodu ze wspólnego przedsięwzięcia - którym w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym jest ze przychód ze sprzedaży wyrobów i usług wytworzonych w ramach tego przedsięwzięcia - jest moment wydania rzeczy lub wykonania usługi na rzecz kontrahenta, z którym wskazany w umowie "lider" porozumienia zawarł umowę (o ile wcześniej nie dojdzie do wystawienia faktury bądź uregulowania należności).

W świetle powyższego stanowisko Spółki, iż nie ma innej możliwości zakwalifikowania na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych otrzymywanych kwot od drugiej spółki jak tylko do przychodów w dacie ich otrzymania należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie pytania Nr 2 wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.