IBPBI/2/423-74/12/PC

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku który wpłynął do tut. BKIP w dniu 25 stycznia 2012 r., uzupełnionym w dniu 27 kwietnia 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu zwrotu części wydatku na zakup oznakowania salonu oraz serwisu samochodów /pytanie oznaczone we wniosku Nr 3 - jest nieprawidłowe.

W dniu 25 stycznia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu zwrotu części wydatku na zakup oznakowania salonu oraz serwisu samochodów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 19 kwietnia 2012 r. Znak: IBPBI/2/423-74/12/PC IBPBI/2/423-75/12/PC wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 27 kwietnia 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka podlegająca w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, jest dealerem samochodów ciężarowych znanej marki, a także posiada autoryzowany salon obsługi, w którym świadczy profesjonalne usługi serwisowe i sprzedaje części do samochodów wskazanej marki. W zakresie świadczenia usług serwisowych i dostawy części Wnioskodawca współpracuje z autoryzowanym przedstawicielem producenta w Polsce (zwany dalej Przedstawicielem). Współpraca odbywa się na podstawie umowy dystrybucyjnej. Wnioskodawca posiada status autoryzowanego dealera i serwisu znanej marki samochodów ciężarowych w Polsce co wiąże się z obowiązkami odpowiedniego oznaczenia punktów sprzedaży i serwisowych oraz utrzymywania tych standardów (określonych z góry przez producenta) przez cały okres prowadzenia działalności w tym zakresie.

Spółka podjęła decyzję o dalszym rozwoju przedsiębiorstwa i w tym celu poczyniła starania o zorganizowanie dodatkowego miejsca wykonywania działalności gospodarczej, w którym zorganizuje salon i serwis samochodów znanej marki. W celu organizacji salonu i serwisu Spółka wynajęła nieruchomość. Umowa najmu uprawnia Spółkę do korzystania z nieruchomości, w tym do dokonywania w nim zmian i urządzenia w sposób odpowiadający rodzajowi prowadzonej działalności. Wykorzystywanie budynku dla celów prowadzonej działalności wymagało również jego prawidłowego oznaczenia, zgodnie z wymaganiami producenta marki. W tym celu Spółka zobligowana była na własny koszt dokonać zakupu kompletnego oznakowania obiektu, w którym zamierzała prowadzić działalność gospodarczą.

Oznakowanie zostało zakupione od kontrahenta włoskiego i rozliczone w Polsce jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (WNT). W skład oznakowania wchodziło:

Po dokonaniu zakupu oznakowania, ze Spółką skontaktował się Przedstawiciel, który zaproponował częściowe pokrycie kosztów nabycia oznakowania przez Spółkę. Celem uzyskania podstawy prawnej dla przekazania wsparcia strony zawarły umowę, którą zatytułowały "umowa o finansowanie oznakowania finansowego". Przedstawiciel wskazał, iż jest zainteresowany rozwojem prestiżu marki poprzez wykorzystywanie przez członków sieci dystrybucyjnej (Spółka stała się jej członkiem z chwilą podpisania umowy dystrybucyjnej) atrakcyjnego wizualnie oznakowania i w tym zakresie udzielił wsparcia finansowego na równych zasadach.

W treści umowy strony zgodnie postanowiły, iż:

* Spółka samodzielnie nabędzie oznakowanie,

* po nabyciu oznakowania Spółka przedstawi potwierdzenia zapłaty Przedstawicielowi,

* Przedstawiciel zwróci Spółce część kosztów nabycia oznakowania (koszty nabycia samych oznaczeń bez wykonania mocowań i fundamentów oraz przyłączy elektrycznych), ale nie stanie się właścicielem ani też współwłaścicielem tegoż (strony określiły, że przekazana kwota będzie traktowana jako "udział w inwestycji Dealera w zakresie zwiększenia konkurencyjności lokalizacji przez instalację oznakowania"). Zgodnie z treścią umowy przekazanie wsparcia nastąpić ma na podstawie noty księgowej.

* w przypadku zakończenia współpracy pomiędzy stronami (współpraca odbywa się na podstawie odrębnej umowy dystrybucyjnej - wskazanej na wstępie) przed upływem 10 lat od dnia udzielenia dofinansowania, Spółka będzie zobowiązana zwrócić kwotę dofinansowania i odsprzedać Przedstawicielowi oznakowanie za cenę odpowiadającą równowartości udzielonego dofinansowania,

* jeżeli zakończenie współpracy nastąpi po upływie 10 lat Spółka nie będzie musiała zwracać dofinansowania, ale będzie zobligowana je zdemontować i oddać Przedstawicielowi bez prawa do żądania wynagrodzenia (w stanie technicznym takim w jakim będzie i bez konieczności przywracania stanu pierwotnego).

W uzupełnieniu z dnia 25 kwietnia 2012 r. Wnioskodawca dodatkowo wskazał, iż zakupione elementy oznakowania są kompletne i zdatne do samodzielnego użytkowania. Są one bowiem połączone z konstrukcją budynku lub podłożem za pomocą śrub lub kotw i w każdej chwili mogą zostać zdemontowane i przeniesione w inne miejsce. Przewidywany okres ich użytkowania przekracza rok. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy zakupione elementy zależy zakwalifikować do 291 oraz 808 grupy Klasyfikacji Środków Trwałych. Dodatkowo Wnioskodawca zaznaczył, iż wydatki na nabycie środków trwałych o wartości poniżej 3.500 zł zostały jednorazowo zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy otrzymana kwota wsparcia finansowego stanowi przychód w rozumieniu ustawy po podatku dochodowym od osób prawnych, a jeśli tak to kiedy należy odprowadzić podatek od tego przychodu... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Spółki, przekazana kwota w momencie wydania nie stanowi przychodu i w związku z jej otrzymaniem nie ciążą na Niej żadne obowiązki w zakresie rozliczenia podatku dochodowego. Ewentualny przychód powstanie dopiero upływie po 10 lat z chwilą, kiedy zgodnie z umową Przedstawiciel utraci roszczenie o zwrot wypłaconego dofinansowania. Wtedy Spółka będzie musiała rozliczyć przychód z nieodpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. obecnie obowiązującej).

Zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 u.p.d.o.p., ustawa ta reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych 1 spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami". Przepis art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. wskazuje, iż przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Przepis art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. stanowi z kolei, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przepisy ustawy nie wskazują jednak definicji przychodu, posługując się w tym zakresie stosownym wyliczeniem źródeł przychodów, które to zapisy również wymagają interpretacji. Spółka w pełni podziela jednak pogląd NSA, według którego stosownie do wypracowanych w orzecznictwie sądowym i w doktrynie ustaleń, przychodem jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały (definitywne), a przez to - prawnie uchwytny (tak np. NSA w orzeczeniu II FSK 1047/09, WSA w Poznaniu I SA/Po 35/11, wyrok NSA z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt II FSK 867/07; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 30 października 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 861/07; publ. w internetowej bazie orzeczeń; http://orzeczenia.nsa.gov.pl/). Nie mogą więc stanowić przychodu kwoty pieniężne otrzymane przez podatnika, które podlegają zwrotowi.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego wskazanego na wstępie zauważyć należy iż, udzielone Spółce przez Przedstawiciela wsparcie nie ma charakteru definitywnego. Zgodnie bowiem z zapisami umowy, będzie ono musiało zostać zwrócone w każdym przypadku zakończenia współpracy pomiędzy stronami (współpraca odbywa się na podstawię odrębnej umowy dystrybucyjnej - wskazanej na wstępie) przed upływem 10 lat od dnia udzielenia dofinansowania, Spółka będzie zobowiązana zwrócić wtedy całą kwotę dofinansowania i odsprzedać Przedstawicielowi oznakowanie za cenę odpowiadającą równowartości udzielonego dofinansowania. Jeżeli zakończenie współpracy nastąpi po upływie 10 lat, Spółka nie będzie musiała zwracać dofinansowania, ale będzie zobligowana je zdemontować i oddać Przedstawicielowi bez prawa do żądania wynagrodzenia (w stanie technicznym takim w jakim będzie i bez konieczności przywracania stanu pierwotnego).

Udzielone dofinansowanie stanowi więc w pewnym sensie (pomimo, że nie zostało to opisane w umowie) zabezpieczenie należytego wykonania umowy dystrybucyjnej przez Spółkę. Dokonane świadczenie jest bowiem uzależnione od terminu. Mówiąc wprost, świadczenie stanie się definitywne dopiero po upływie 10 lat prawidłowej i nieprzerwanej współpracy. Przed upływem tego okresu Spółka musi się liczyć w każdej chwili z obowiązkiem zwrotu tej kwoty. Oznacza to, że w istocie strony przewidziały świadczenie na kształt "kaucji zwrotnej", a nie wynagrodzenia za świadczoną usługę czy sprzedany towar, a tym bardziej nie można tej czynności uznać za darowiznę. Dopiero po upływie wskazanego w umowie okresu 10 lat prawidłowej współpracy Przedstawiciel utraci prawo żądania zwrotu przekazanego dofinansowania i w tym momencie (biorąc pod uwagę obecny stan prawny) uzyska przychód z tzw. nieodpłatnych świadczeń, o którym mowa w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. Dopiero bowiem wtedy świadczenie będzie miało charakter definitywny, a dodatkowo nie będzie posiadało innej przyczyny świadczenia (causa donandi).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej "u.p.d.o.p."), przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest - z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 u.p.d.o.p.).

Zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.p., można więc stwierdzić, że - co do zasady - przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększającą jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych mocą art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. Użycie w powyższym przepisie sformułowania "otrzymane" oznacza, że momentem powstania przychodu pieniężnego jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika - względnie na jego rachunek - wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi Spółka może rozporządzać.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest dealerem samochodów ciężarowych znanej marki, a także posiada autoryzowany salon obsługi, w którym świadczy profesjonalne usługi serwisowe i sprzedaje części do samochodów wskazanej marki. Spółka podjęła decyzję o dalszym rozwoju przedsiębiorstwa i w tym celu poczyniła starania o zorganizowanie dodatkowego miejsca wykonywania działalności gospodarczej, w którym zorganizuje salon i serwis samochodów znanej marki. W celu organizacji salonu i serwisu Spółka wynajęła nieruchomość. Wykorzystywanie budynku dla celów prowadzonej działalności wymagało również jego prawidłowego oznaczenia, zgodnie z wymaganiami producenta marki. W tym celu Spółka zobligowana była na własny koszt dokonać zakupu kompletnego oznakowania obiektu, w którym zamierzała prowadzić działalność gospodarczą. Oznakowanie zostało zakupione. Po dokonaniu zakupu oznakowania, Przedstawiciel skontaktował się ze Spółką, która zaproponowała częściowe pokrycie kosztów nabycia oznakowania przez Spółkę. Celem uzyskania podstawy prawnej dla przekazania wsparcia strony zawarły umowę, którą zatytułowały "umowa o finansowanie oznakowania finansowego". Przedstawiciel wskazał, iż jest zainteresowany rozwojem prestiżu marki poprzez wykorzystywanie przez członków sieci dystrybucyjnej (Spółka stała się jej członkiem z chwilą podpisania umowy dystrybucyjnej) atrakcyjnego wizualnie oznakowania i w tym zwróci Spółce część kosztów nabycia oznakowania.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego oraz przy uwzględnieniu ww. przepisów prawa stwierdzić należy, iż otrzymane środki będące zwrotem części nakładów na zakup oznakowania obiektu stanowią dla Spółki przychód, o którym mowa w powołanym wyżej art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Jednocześnie nie można się zgodzić, iż otrzymane dofinansowanie oznakowania ma charakter zwrotny, (jak twierdzi Spółka w swoim stanowisku), bowiem umowa o dofinansowanie oznakowania nie nadaje im takiego charakteru, określa ona bowiem jedynie zdarzenie, które powoduje obowiązek zwrotu dofinansowania, tj. zakończenie współpracy przed upływem 10 lat, od dnia udzielenia dofinansowania. Nie oznacza to, iż jak twierdzi Wnioskodawca, Spółka w każdej chwili musi się liczyć, z obowiązkiem zwrotu tej kwoty, bowiem, z zapisu umowy nie wynika, iż Przedstawiciel w każdej chwili może zwrócić się o zwrot dofinansowania, a roszczenie przysługuje tylko w przypadku rozwiązania umowy dystrybucyjnej przed upływem okresu dziesięcioletniego od momentu otrzymania dofinansowania.

Powyższe w opinii tut. Organu, przesądza o tym, iż przysporzenie w postaci otrzymanego dofinansowania ma co do istoty charakter definitywny, nie zmienia tego fakt, iż otrzymane środki mogą podlegać zwrotowi w przypadku rozwiązania umowy dystrybucyjnej przed okresem ustalonym w umowie o dofinansowanie.

W tym miejscu należy jednak zwrócić uwagę, na zapis art. 12 ust. 4 pkt 6a u.p.d.o.p., z którego wynika, iż do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie w myśl art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W związku z powyższym wyłączeniu z przychodów będzie podlegała kwota dofinansowania w części przypadającej na podlegające amortyzacji środki trwałe, bowiem odpisy amortyzacyjne w tej części nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów.

Przychodem podatkowym będzie natomiast część dotycząca dofinansowania wydatków, na nabycie składników majątku, które Wnioskodawca zaliczył, zgodnie z art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p., jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania, gdyż w myśl powołanego przepisu, podatnicy mogą nie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od składników majątku, o których mowa w art. 16a i 16b, których wartość początkowa określona zgodnie z art. 16g nie przekracza 3500 zł; wydatki poniesione na ich nabycie stanowią wówczas koszty uzyskania przychodów w miesiącu oddania ich do używania.

Reasumując stwierdzić należy, iż środki otrzymane przez Spółkę jako zwrot części nakładów na zakup oznakowania obiektu będą podlegały wyłączeniu z przychodów z wyjątkiem tej części która dotyczy elementów oznakowania zaliczonych bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16d ust. 1 u.p.d.o.p.

W świetle powyższego stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 2 i 4 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.