IBPBI/2/423-608/13/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 9 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 17 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za najem samochodu w pełnej wysokości, bez uwzględnienia limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 maja 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów opłat za najem samochodu w pełnej wysokości, bez uwzględnienia limitu wynikającego z ewidencji przebiegu pojazdu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką wchodzącą w skład grupy kapitałowej X obejmującej podmioty działające w różnych częściach świata. Zasadniczym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest świadczenie usług doradczych i zarządczych na rzecz zakładów produkcyjnych grupy X w Polsce działających w formie odrębnych spółek kapitałowych. W związku z prowadzoną działalnością i świadczonymi usługami, stanowiącymi główne źródło przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę, pracownicy Wnioskodawcy będą odbywać liczne podróże służbowe do innych krajów. Podróże z Polski do kraju docelowego i z powrotem odbywane będą samolotami, natomiast po wylądowaniu na docelowym lotnisku zagranicznym pracownicy Wnioskodawcy będą wypożyczać (tekst jedn.: wynajmą na czas pobytu), na rachunek i koszt Wnioskodawcy, samochody osobowe które będą wykorzystywane następnie przez nich do poruszania się na terenie danego kraju w związku z realizacją podróży służbowej i wykonywaniem zadań stanowiących cel podróży, w tym w szczególności dla potrzeb dojazdu z lotniska do hotelu i siedziby podmiotu będącego celem odbywanej podróży oraz powrotu na lotnisko, skąd nastąpi odlot do Polski. Z tytułu wypożyczenia (wynajmu) samochodu płacona będzie określona kwota uzależniona od okresu używania samochodu oraz jego marki i klasy. Należności za wypożyczenie (wynajem) samochodów będą dokumentowane fakturami wystawianymi przez podmiot zagraniczny świadczący usługę wypożyczenia, wystawianymi na Wnioskodawcę i płaconymi ze środków Wnioskodawcy. Odrębnie rozliczane będzie natomiast zużycie paliwa - tankowanie leżeć będzie w gestii korzystającego i będzie to wydatek ponoszony przez Wnioskodawcę w wysokości zależnej od liczby przejechanych kilometrów, przy czym jeżeli samochód po okresie wynajmu będzie zwracany z taką samą lub zbliżoną ilością paliwa w baku z jaką został korzystającemu wydany. Korzystający nie będzie obciążany żadnymi dodatkowymi opłatami ponad ustaloną należność za wypożyczenie (wynajem) samochodu. Ewidencje przebiegu samochodów wypożyczanych (wynajmowanych) w tych okolicznościach nie będą prowadzone.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy opłaty, które będą ponoszone przez Wnioskodawcę za krótkotrwały najem samochodów osobowych za granicą, który będzie dokonywany w przedstawionych wyżej okolicznościach przez pracowników Wnioskodawcy odbywających podróże służbowe, będą wydatkami z tytułu kosztów używania samochodu w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, które należy uwzględniać przy ustalaniu określonego tym przepisem limitu kosztów mogących stanowić koszt uzyskania przychodu i których uwzględnienie w kosztach uzyskania przychodu uwarunkowane jest prowadzeniem ewidencji przebiegu pojazdu.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłaty które będą ponoszone przez Wnioskodawcę za najem samochodów dokonywany w przedstawionych okolicznościach przez pracowników odbywających podróże służbowe będą stanowić wydatki nie będące wydatkami z tytułu kosztów używania samochodu w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 updp, stąd też nie będą to wydatki limitowane pod względem możliwości zaliczenia ich do kosztu uzyskania przychodu przepisami art. 16 ust. 1 pkt 51 updp i brak ewidencji przebiegu tych samochodów nie będzie stanowił okoliczności wyłączającej z mocy art. 16 ust. 5 updp możliwości zaliczenia ponoszonych opłat do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, tj. z zachowaniem warunków określonych art. 15 ust. 1 updp.

Opłaty za najem samochodów nie są związane z ich używaniem (eksploatacją), albowiem są one ponoszone niezależnie od tego, w jakim zakresie i w jakim stopniu samochód jest używany. Zawarcie umowy najmu (wypożyczenie) samochodu daje możliwość jego używania i ustalona opłata za tę możliwość jest ponoszona niezależnie od zakresu i sposobu wykorzystywania samochodu. Wnioskodawca będzie ponosił koszt czynszu wynikający z umowy bez względu na to, w jakim zakresie i jak intensywnie samochód będzie wykorzystywany. Ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 updp dotyczy wydatków ponoszonych z tytułu używania samochodu, a więc wydatków o charakterze eksploatacyjnym, natomiast nie obejmuje ono wydatków innego rodzaju, poniesionych na uzyskanie możliwości korzystania z samochodu. Wniosek taki wynika zarówno z samej treści art. 16 ust. 1 pkt 51 updp, wiążącego przewidziany tam limit wydatków mogących stanowić koszt uzyskania przychodu z liczbą kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu (który to przebieg nie jest powiązany z opłatami za możliwość korzystania z pojazdu i opłaty te nie są uzależniane od liczby faktycznie przejechanych kilometrów), jak i z treści rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracowników, odnoszącego przewidziane tam stawki do przebiegu pojazdu za każdy kilometr oraz pojemności skokowej silnika. To, czy podatnik jest zobowiązany do zapłaty czynszu w związku z korzystaniem z samochodu niestanowiącego składnika jego majątku pozostaje bez wpływu na tak skonstruowaną i ukształtowaną stawkę.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 marca 2012 r. sygn. II FSK 2030/10 oraz z dnia 17 października 2012 r. sygn. II FSK 467/11.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Literalne brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Dodatkowo na co wyraźnie wskazuje przepis art. 15 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., niektóre wydatki choć niewątpliwie spełniają przesłanki wskazane w tym przepisie, na skutek objęcia ich zamkniętym katalogiem zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie stanowią podatkowych kosztów uzyskania przychodów (bądź też stanowią ale podlegają limitowaniu).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podp, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Sposób prowadzenia ewidencji - w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika - został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż pracownicy Spółki będą odbywać podróże służbowe do innych krajów. Podróże z Polski do kraju docelowego i z powrotem odbywane będą samolotami, natomiast po wylądowaniu na docelowym lotnisku zagranicznym pracownicy Wnioskodawcy będą wynajmować na czas pobytu, na rachunek i koszt Wnioskodawcy, samochody osobowe wykorzystywane następnie przez nich do poruszania się na terenie danego kraju w związku z realizacją podróży służbowej i wykonywaniem zadań stanowiących cel podróży, w tym w szczególności dla potrzeb dojazdu z lotniska do hotelu i siedziby podmiotu będącego celem odbywanej podróży oraz powrotu na lotnisko, skąd nastąpi odlot do Polski.

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego kluczowe znaczenie ma ustalenie co mieści się w zakresie pojęcia "koszty używania" samochodu.

Wskazać zatem należy, iż koszty używania samochodu osobowego w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 51 u.p.d.o.p. nie oznaczają wyłącznie stricte kosztów jego eksploatacji. Koszt używania nie jest bowiem pojęciem tożsamym z kosztem eksploatacji. Możliwość korzystania z cudzej rzeczy z zasady wynika z istnienia tytułu prawnego. Jeżeli uprawnienie to wynika z umowy, a umowa ta ma charakter odpłatny, to uznać należy, że wydatki związane z realizacją tej umowy są wydatkami z tytułu kosztów używania tej rzeczy. Wydatki związane z uprawnieniem do używania cudzej rzeczy, stanowią niewątpliwie wydatek związany z jej używaniem. Do wydatków z tytułu używania samochodu osobowego niestanowiącego własności podatnika zaliczać niewątpliwie należy wszystkie wydatki poniesione w związku z uprawnieniem do posługiwania się (np. czynsz najmu), jak i z samym posługiwaniem się rzeczą (korzystaniem z rzeczy).

Skoro wydatki z tytułu najmu samochodów osobowych stanowią wydatki z tytułu używania samochodu dla potrzeb działalności gospodarczej, to podatnik będzie zobowiązany uwzględniać je w ewidencji przebiegu tego pojazdu i rozliczać w ramach wynikającego z niej limitu.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż w przypadku wynajmowania samochodów osobowych, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poniesione i udokumentowane wydatki z tytułu użytkowania tych samochodów - pod warunkiem prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu - jednak do wysokości nie wyższej niż kwota wynikająca z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra.

Biorąc powyższe pod uwagę nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż wydatki na wynajem samochodu podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w całości (bez ograniczeń wynikających z obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu).

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Spółka powołała we wniosku wyroki, które potwierdzają Jej stanowisko. Istnieją także wyroki, które potwierdzają prawidłowość stanowiska Organu podatkowego. Jako przykład można wskazać prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z 6 maja 2011 r. sygn. akt I SA/Wr 412/11 oraz uchwałę siedmiu sędziów NSA z dnia 25 października 1999 r. sygn. akt FPS 9/99.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.