IBPBI/2/423-592/11/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 maja 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia w jaki sposób Spółka zobowiązana jest ustalić koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lub spłaty wierzytelności pieniężnej, sprzedaży udziałów, akcji lub innych papierów wartościowych uzyskanych tytułem dywidendy - jest prawidłowe.

W dniu 20 maja 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w jaki sposób Spółka zobowiązana jest ustalić koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lub spłaty wierzytelności pieniężnej, sprzedaży udziałów, akcji lub innych papierów wartościowych uzyskanych tytułem dywidendy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prawa polskiego (dalej także: "Spółka"), spółką, która jako udziałowiec (głównie właściciel 100% udziałów) spółek kapitałowych (będących odpowiednikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej prawa polskiego) z siedzibą i zarządem za granicą (dalej jako: "spółki zależne") może otrzymywać od spółek zależnych określone składniki majątkowe tytułem dywidendy w formie niepieniężnej. Spółka zamierza bowiem pełnić rolę holdingu (do zakresu jej działalności należy działalność holdingów finansowych). Tytułem dywidendy mogą zostać przeniesione należące do spółek zależnych następujące składniki majątkowe:

* Udziały w spółkach kapitałowych, akcje lub inne papiery wartościowe; lub

* W jednym, wyjątkowym, przypadku wierzytelność pieniężną.

Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości dokona odpłatnego zbycia składników majątkowych nabytych w wyżej określony sposób, ewentualnie uzyska spłatę wierzytelności pieniężnej.

Przeniesienie własności wyżej wymienionych składników majątkowych tytułem dywidendy nie będzie stanowić przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Okres dwóch lat nieprzerwanego posiadania udziałów, w wysokości nie mniejszej niż 10%, upłynie po dniu uzyskania dywidend lub dywidendy, ale Spółka zamierza dochować tego okresu po wypłacie dywidendy lub dywidend. Dywidenda lub dywidendy nie zostaną dokonane w wyniku likwidacji spółek zależnych.

Wypłacającym dywidendę będą spółki zależne podlegające w innych niż Rzeczpospolita Polska państwach członkowskich Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W świetle powyższego stanu faktycznego, w jaki sposób Spółka zobowiązana jest ustalić koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lub spłaty wierzytelności pieniężnej, sprzedaży udziałów, akcji lub innych papierów wartościowych uzyskanych tytułem dywidendy... (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży przez Spółkę wierzytelności pieniężnej nabytej tytułem dywidendy od Spółki Córki lub udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych przychód należy ustalić w świetle z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie praw majątkowych nie zostało natomiast zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy przyjąć, iż do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 14 ww. ustawy można zaliczyć także inne prawa nie wymienione w tym przepisie. Udziały w spółkach kapitałowych, akcje i inne papiery wartościowe, jak i prawo wierzyciela do dochodzenia od dłużnika określonej kwoty pieniężnej także niewątpliwie stanowi uprawnienie o charakterze majątkowym.

W przypadku spłaty wierzytelności pieniężnej nabytej od spółki zależnej tytułem dywidendy niepieniężnej przychodem będą, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, otrzymane pieniądze.

Kosztami uzyskania przychodu są w powyższych przypadkach, zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym do osób prawnych, koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 15 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż w przypadku sprzedaży przez Spółkę udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych, wierzytelności otrzymanej uprzednio jako dywidenda w formie niepieniężnej od spółki zależnej albo spłaty tej wierzytelności kosztem uzyskania przychodów będzie wartość dywidendy przeznaczonej do wypłaty na rzecz Spółki. Można stwierdzić, iż wartość rynkowa na dzień nabycia przez Spółkę składników majątku w postaci udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych, wierzytelności może być kosztem odpłatnego zbycia lub spłaty, jednakże pod warunkiem, że wartość ta jest jednocześnie wartością odpowiadającą wartości dywidendy przeznaczonej do wypłaty.

Prawidłowość takiego sposobu wykładni potwierdzają również interpretacje indywidualne przepisów podatkowych wydawane w podobnych sprawach przez Ministra Finansów, np.:

* interpretacja Urzędu Skarbowego w Krośnie z dnia 26 czerwca 2006 r. (sygn. Pdf-415/23/2006), w której stwierdzono, że: "w przedmiotowej sprawie oznacza to, że jeśli dojdzie do umorzenia posiadanych przed pana akcji nabytych w sposób opisany w stanie faktycznym, wówczas kosztem uzyskania przychodu (analogicznie jak w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji na rzecz osoby trzeciej) będzie równowartość tej części dywidendy, w miejsce wypłaty której przeniesiono na pana zbywane akcje. Zdaniem pana tak samo będzie się przedstawiać sposób liczenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Wówczas kosztem uzyskania przychodu będzie również wartość dywidendy, w miejsce wypłaty przeniesiono na podatnika zbywane akcje";

* interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 lutego 2010 r. (sygn. IPPB1/415-919/09-2/AG), w której stwierdzono, że: "W przypadku zbycia przez wnioskodawcę udziałów i papierów wartościowych otrzymanych uprzednio jako dywidenda w formie niepieniężnej dochodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych będzie różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną bądź papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38. W przypadku odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy. Kosztem w przypadku zbycia udziałów, papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych nabytych uprzednio jako dywidenda w formie niepieniężnej będzie wartość dywidendy przeznaczonej do wypłaty na rzecz wnioskodawcy. Można stwierdzić, iż wartość rynkowa na dzień nabycia przez wnioskodawcę składników majątku w postaci udziałów, papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych może być kosztem odpłatnego zbycia, jednakże pod warunkiem, że wartość ta jest jednocześnie wartością odpowiadającą wartości dywidendy przeznaczonej do wypłaty". Tak samo stwierdzono w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 lutego 2010 r. (sygn. IPPB1/415-884/09-2/AG);

* w interpretacji z dnia 4 listopada 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1180/08-2/JG) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że: "Spółka wypłacająca zwalnia się z długu wobec udziałowca z tytułu wypłaty dywidendy, kosztem swojego majątku, a nie majątku należnego wspólnikom pozostałego do podziału po opodatkowaniu dochodów spółki, z kolei Wnioskodawca (udziałowiec) nabywa za wypłaconą dywidendę przedmiotowe prawa. Należy uznać, że przekazanie praw do znaków towarowych jest równoznaczne z ich nabyciem przez wspólnika spółki, ma on prawo rozporządzać nimi jak właściciel. W związku z powyższym wartość początkową nabytych praw do znaków towarowych, należy ustalić w oparciu o art. 16g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdzie ceną nabycia praw do znaków towarowych będzie wartość rynkowa otrzymanych praw do znaków towarowych (równa wartości otrzymanej dywidendy, przysługującej Spółce na podstawie art. 191 § 1 k.s.h.)";

* w interpretacji z dnia 10 lutego 2010 r. (sygn. ILPB3/423-1061/09-2/KS) Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której stwierdzono, że: "świadczenie otrzymane przez Spółkę w postaci pełnienia przez Jej wspólnika funkcji Prezesa bez wynagrodzenia w sytuacji, gdy spełniający może uzyskać w przyszłości wzajemną korzyść majątkową (prawo do dywidendy) nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku (podatku) dochodowym od osób prawnych".

Interpretacje powyższe nie są źródłem praw i obowiązków dla Spółki, jednak Spółka pragnie je zacytować tylko jako istotną wskazówkę interpretacyjną, która potwierdza, że stanowisko Spółki jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka może otrzymywać od spółek zależnych (podlegających w innych niż Rzeczpospolita Polska państwach członkowskich Unii Europejskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania) określone składniki majątkowe tytułem dywidendy przekazanej w formie niepieniężnej tj. udziały w spółkach kapitałowych, akcje lub inne papiery wartościowe lub w jednym przypadku wierzytelność pieniężną. Składniki majątkowe których własność została przeniesiona tytułem dywidendy nie będą stanowić przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wnioskodawca nie wyklucza, iż w przyszłości dokona odpłatnego zbycia składników majątkowych nabytych w wyżej określony sposób, ewentualnie uzyska spłatę wierzytelności pieniężnej.

Biorąc pod uwagę powyższe, w sytuacji zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w spółkach kapitałowych, akcji i innych papierów wartościowych, wierzytelności otrzymanej uprzednio tytułem dywidendy przekazanej w formie niepieniężnej albo spłaty tej wierzytelności, kosztem uzyskania przychodów będzie wartość dywidendy przeznaczonej do wypłaty na rzecz Wnioskodawcy. Wartość rynkowa na dzień nabycia przez Wnioskodawcę składników majątku w postaci udziałów, akcji, papierów wartościowych oraz wierzytelności może być kosztem odpłatnego zbycia, jednakże pod warunkiem, że wartość ta jest jednocześnie wartością odpowiadającą wartości dywidendy przeznaczonej do wypłaty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Na marginesie należy zwrócić uwagę, iż w przypadku odpłatnego zbycia wierzytelności zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o p.d.o.p., z którego wynika, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

Kwestia ta jednakże, jako nieobjęta zakresem wniosku, nie była przedmiotem niniejszej interpretacji.

Nadmienić należy, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 3 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.