IBPBI/2/423-497/13/PP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1352/11 oddalającym skargę kasacyjną tut. Organu od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1693/10, wniosku z dnia 22 marca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 marca 2010 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej prawa do znaku towarowego (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 29 marca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie sposobu ustalenia wartości początkowej prawa do znaku towarowego. W dniu 29 czerwca 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego znak: IBPBI/2/423-836/10/PP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 28 lipca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 3 sierpnia 2010 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z dnia 30 sierpnia 2010 r. znak: IBPBI/2/423W-126/10/PP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie. Pismem z dnia 14 września 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 września 2010 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 19 października 2010 r. znak: IBPBI/2/4240-106/10/PP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, który wyrokiem z dnia 18 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1693/10 uchylił zaskarżoną interpretację.

Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt. II FSK 1352/11. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 18 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1693/10 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP w dniu 25 kwietnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka rozważa utworzenie podmiotu (spółki celowej), której zadaniem będzie zarządzanie prawami własności intelektualnej należącymi do Spółki. W związku z tym Spółka rozważa przeniesienie wszelkich praw związanych z posiadanym przez nią znakiem towarowym do spółki komandytowej.

Spółka komandytowa rozważa wykorzystywanie znaku towarowego w działalności gospodarczej poprzez oddawanie znaku towarowego do odpłatnego korzystania na rzecz innych spółek. Powyższy transfer praw majątkowych zostanie przeprowadzony poprzez wniesienie wspomnianych praw do znaku towarowego do spółki komandytowej w formie wkładu niepieniężnego. Znak towarowy będący przedmiotem wkładu stanowi własność Spółki. Przedmiotem wkładu niepieniężnego będzie znak towarowy, który zostanie wniesiony do spółki komandytowej po otrzymaniu przez Spółkę zgodnie z art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (tekst jedn.: Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm. dalej: "prawo własności przemysłowej") prawa ochronnego. Znak ten nie zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki i nie będzie u niej podlegał amortyzacji.

Po przeniesieniu powyższych praw do znaku towarowego do spółki komandytowej zostanie on niezwłocznie (w miesiącu wniesienia wkładu do spółki komandytowej) wprowadzony do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych spółki komandytowej w wartości wynikającej z umowy ustanawiającej spółkę komandytową.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W jaki sposób należy ustalić wartość początkową praw do zarejestrowanego znaku towarowego wnoszonego przez Spółkę w ewidencji środków trwałych spółki komandytowej, mając na względzie, ze prawo to nie było wprowadzone wcześniej do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość początkowa znaku towarowego wnoszonego w postaci wkładu powinna zostać ustalona w ewidencji spółki komandytowej zgodnie z jego wartością określoną przez wspólników spółki komandytowej (w akcie notarialnym) na dzień wniesienia wkładu, jednak nie wyższą od jego wartości rynkowej. Z uwagi na fakt, iż spółki komandytowe nie posiadają osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu udziału w zyskach spółki osobowej są poszczególni wspólnicy. Zgodnie bowiem z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W konsekwencji, zgodnie z dyspozycją powyżej wskazanego przepisu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki komandytowej a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, powinny być rozpatrywane w oparciu o ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych. Z uwagi na brak szczególnych unormowań dotyczących sposobu określenia wartości początkowej składników majątkowych otrzymanych jako wkład przez spółkę komandytową w związku z koniecznością ujęcia amortyzacji przedmiotu wkładu w rozliczeniu podatkowym jej wspólników - osób prawnych, zdaniem Spółki zastosowanie powinna znaleźć zasada określona w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotycząca wnoszenia wkładów niepieniężnych do spółki kapitałowej (art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Zgodnie z tym przepisem za wartość początkową środków trwałych uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych, nie wyższą od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Przepis ten odnosi się do ustalenia wartości początkowej środków trwałych nabytych w formie aportu przez podatników podatku dochodowego. Z analogiczną sytuacją - wniesieniem aktywa w postaci wkładu niepieniężnego do spółki - mamy do czynienia w omawianym stanie faktycznym, z tą jednak różnicą że spółka, do której zostanie wniesiony wkład nie będzie spółką kapitałową, lecz spółką osobową - komandytową. Odpisy amortyzacyjne od wkładu niepieniężnego będą jednak rozliczane dla celów podatkowych przez wspólników spółki komandytowej.

Dodatkowo spółka zauważa, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych potwierdza prawidłowość takiego ustalenia wartości początkowej w odniesieniu do spółek osobowych. Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej, ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu. W konsekwencji Spółka stoi na stanowisku, iż wartość początkowa znaku towarowego wnoszonego w postaci wkładu powinna zostać ustalona w ewidencji spółki komandytowej zgodnie z jej wartością określoną przez wspólników spółki komandytowej (w akcie notarialnym) na dzień wniesienia wkładu, jednak nie wyższą od wartości rynkowej.

Jednocześnie Spółka podkreśliła, że przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko zostało potwierdzone w pismach organów podatkowych: IPPB3/423-409/09-2/MS, IBPBI/2/423-1228/08/PP, IPPB3/423-1484/08-2/MS.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 29 czerwca 2010 r. znak: IBPBI/2/423-836/10/PP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Wnioskodawca zaskarżył, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie prawomocnym wyrokiem z dnia 18 stycznia 2011 r. sygn. akt I SA/Kr 1693/10 uchylił zaskarżoną interpretację.

Zdaniem Sądu, " (...) do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, należy zastosować unormowania art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. (...) Przyjęcie stanowiska wyrażonego przez organ podatkowy spowoduje, że zróżnicowana będzie w niniejszym przypadku sytuacja wspólnika będącego osobą fizyczną i osobą prawną".

Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 6 marca 2013 r. sygn. akt II FSK 1352/11 oddalił skargę kasacyjną.

W uzasadnieniu ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że " (...) Sąd pierwszej instancji dokonał w przedmiotowej sprawie prawidłowego zastosowania w drodze analogii art. 16g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. i właściwie za wnioskodawcą uznał, że w przypadku, gdy spółka kapitałowa wniosła wkład niepieniężny (aport) do spółki osobowej za wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych uważa się, ustaloną przez podatnika (spółkę osobową) na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od wartości rynkowej".

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 22 marca 2010 r. stwierdza, co następuje:

Z uwagi na fakt, iż spółki osobowe nie posiadają osobowości prawnej, z punktu widzenia prawa podatkowego podatnikami podatku dochodowego są poszczególni wspólnicy. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej: "u.p.d.o.p."), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej "podatnikami". Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 ust. 2 u.p.d.o.p.). Z kolei jak wynika z art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Natomiast zgodnie z art. 5 ust. 2 u.p.d.o.p., zasadę tę stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Przepisy te są sformułowaniem zasady transparentności podatkowej spółek osobowych, zgodnie z którą ich przychody i koszty zostają w odpowiedniej proporcji, przypisane bezpośrednio do ich wspólników.

u. p.d.o.p. nie określa sposobu ustalenia wartości początkowej wkładów wnoszonych do spółki osobowej. W takim wypadku odpowiednie zastosowanie, na zasadzie analogii, powinna mieć metoda określona w art. 16g ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p., zgodnie z którą za wartość początkową wniesionych w ramach wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Ze względu na brak odpowiedniej regulacji w u.p.d.o.p. odnośnie wkładów wnoszonych do spółek osobowych (jak również biorąc pod uwagę fakt, że kwestia ustalenia wartości początkowej wkładów wnoszonych do spółek osobowych przez osoby fizyczne została uregulowana w sposób analogiczny przez art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176), powołany wyżej przepis u.p.d.o.p. może być zastosowany odpowiednio w przypadku, gdy wkład wnoszony jest do spółki osobowej, w szczególności w przypadku, gdy wspólnikami spółki osobowej są osoby prawne efektywnie rozliczające zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku dochodowego powstałe m.in. w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną w firmie spółki osobowej.

W związku z powyższym, wartość początkowa wnoszonych do spółki osobowej poszczególnych praw ochronnych na znaki towarowe, będąca podstawą dokonywania odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów, powinna być równa wartości posiadanych praw określonej przez wspólników na dzień ich wniesienia do spółki, nie wyższa jednak niż ich wartość rynkowa z dnia wniesienia wkładu.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania uchylonej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.