IBPBI/2/423-470/11/BG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 26 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy umowa użytkowania praw ochronnych do znaków towarowych będzie stanowiła umowę leasingu finansowego - jest prawidłowe.

(pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1)

W dniu 26 kwietnia 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy umowa użytkowania praw ochronnych do znaków towarowych będzie stanowiła umowę leasingu finansowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka została zawiązana aktem notarialnym z dnia 3 grudnia 2010 r. W Spółce planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego i zmiana dotychczasowego wspólnika. Celem pokrycia nowo wyemitowanych udziałów w Spółce, nowy wspólnik będący producentem artykułów spożywczych, w szczególności przetworów spożywczych, jak keczupy, koncentraty pomidorowe, warzywa w puszkach (dalej "Wspólnik"), wniesie organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębnioną zorganizowaną część przedsiębiorstwa w postaci Departamentu Marketingu (dalej "Jednostka"). Wniesienie Jednostki na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym zostanie dokonane w formie aktu notarialnego. W konsekwencji, Spółka przejmie wszystkie zadania Wspólnika z zakresu marketingu oraz zarządzania markami. Do Spółki zostaną wniesione wszystkie umowy niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług marketingowych oraz zarządzania znakami towarowymi. Wspólnik natomiast będzie mógł skupić swe działania wyłącznie na produkcji artykułów spożywczych oraz ich sprzedaży.

Dodatkowo, w skład Jednostki, która zostanie wniesiona do Spółki, będą wchodzić należące obecnie do Wspólnika zarejestrowane lub zgłoszone do rejestracji w Urzędzie Patentowym RP prawa do słowno - graficznych znaków towarowych. Znaki te używane są obecnie przez Wspólnika w jego działalności. W przyszłości znaki te będą używane przez Spółkę w toku jej działalności. Spółka będzie bowiem zarządzać znakami towarowymi, jak również będzie świadczyć usługi licencji tych znaków towarowych. Prawa ochronne do znaków towarowych, które zostały zarejestrowane i które będą wchodzić w skład aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zostaną wniesione do Spółki po wartości rynkowej ustalonej na podstawie wyceny przygotowanej przez niezależny podmiot, uwzględniającej ich znaczenie ekonomiczne w zakresie udziału w rynku, wpływu na ceny, dominacji w kanałach dystrybucji i odporności na działania konkurencji. Wartość rynkowa znaków towarowych z dnia aportu będzie stanowić wartość początkową dla celów amortyzacji podatkowej. Znaki towarowe (winno być prawa ochronne na znaki towarowe) będą stanowić wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.- winno być tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o CIT"). Znaki towarowe (winno być prawa ochronne na znaki towarowe) mogą podlegać amortyzacji zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 4 w związku z art. 16h ustawy o CIT.

Ze względu na fakt, że przedmiotem działalności Spółki będzie m.in. oddanie znaków towarowych do odpłatnego używania, po wniesieniu aportem Jednostki do Spółki, Spółka zamierza zawrzeć ze Wspólnikiem umowę nienazwaną stanowiącą umowę użytkowania znaków towarowych (dalej "umowa użytkowania") celem oddania, znaków towarowych do odpłatnego używania.

Umowa użytkowania zostanie zawarta na czas określony. Planowany okres trwania umowy to minimum 5 lat. Umowa użytkowania będzie zawierać także opcję wykupu znaków przez Wspólnika po zakończeniu umowy użytkowania. Jednocześnie suma netto opłat należnych za użytkowanie przez okres obowiązywania umowy, tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, oraz cena, po której Wspólnik będzie mógł nabyć przedmiot użytkowania po zakończeniu umowy, będzie większa bądź równa wartości początkowej tych znaków określonej dla celów amortyzacji podatkowej przez Spółkę zgodnie z art. 16g ustawy o CIT. Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Spółki czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie.

Dodatkowo, umowa użytkowania będzie przewidywać, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej znaków dokonuje Wspólnik.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W związku z wyżej opisanym zdarzeniem przyszłym, Spółka wnosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, poprzez potwierdzenie, czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego umowa użytkowania znaków towarowych będzie stanowiła umowę leasingu finansowego w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f ust. 1 ustawy o CIT i w konsekwencji ustalone w umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej znaków towarowych, tj. raty kapitałowe, nie będą stanowić przychodów Wnioskodawcy, natomiast przychodem tym będzie wyłącznie część odsetkowa spłacanych przez Wspólnika rat leasingowych.

(pytanie oznaczone we wniosku jako Nr 1)

Zdaniem Spółki, umowa użytkowania znaków towarowych będzie stanowić umowę leasingu finansowego w rozumieniu art. 17a pkt 1 w związku z art. 17f ust. 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, ustalone w umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej znaków towarowych, tj. raty kapitałowe, nie będą stanowić przychodów Wnioskodawcy. Przychodem będzie natomiast cześć odsetkowa rat leasingowych spłacanych przez Wspólnika.

Zgodnie z art. 17a ustawy o CIT, przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwale lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z powyższej definicji wynika, iż za umowę leasingu może zostać również uznana umowa, która nie stanowi umowy nazwanej leasingu w rozumieniu przepisów prawa cywilnego, o ile spełnia ona warunki dla uznania jej za podatkową umowę leasingu. Ponadto przedmiotem leasingu podatkowego mogą być nie tylko środki trwałe, lecz także wartości niematerialne i prawne, jeżeli podlegają one amortyzacji podatkowej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, celem umowy użytkowania, którą Wnioskodawca zamierza zawrzeć ze Wspólnikiem będzie oddanie znaków towarowych przez Spółkę do odpłatnego używania dla Wspólnika. Ponadto, przedmiotem umowy będą prawa ochronne na znaki towarowe podlegające amortyzacji podatkowej. Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji stanowią m.in. prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 z późn. zm., dalej "ustawa PWP").

Jak stanowi art. 120 ustawy PWP, znakiem towarowym może być każde oznaczenie, które można przedstawić w sposób graficzny, jeżeli oznaczenie takie nadaje się do odróżnienia towarów jednego przedsiębiorstwa od towarów innego przedsiębiorstwa. Znakiem towarowym może być w szczególności wyraz, rysunek, ornament, kompozycja kolorystyczna, forma przestrzenna, w tym forma towaru lub opakowania, a także melodia lub inny sygnał dźwiękowy. Na znak towarowy może być udzielone prawo ochronne (art. 153 ustawy PWP). Prawo ochronne na znak towarowy jest zbywalne i podlega dziedziczeniu (art. 162 ust. 1 ustawy PWP).

Z powyższego wynika więc, że zarejestrowany znak towarowy stanowi podlegającą amortyzacji podatkowej wartość niematerialną i prawną w rozumieniu ustawy o CIT. W związku z tym, może on stanowić przedmiot umowy leasingu dla celów podatkowych, co wynika wprost z literalnej wykładni art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. W konsekwencji, z uwagi na fakt iż zakres umowy użytkowania jest zgodny z zakresem określonym w definicji leasingu w ustawie podatkowej, a ponadto ustawa o CIT dopuszcza leasing znaków towarowych, przedmiotowa umowa użytkowania znaków towarowych stanowić będzie umowę leasingu dla celów podatkowych. Zatem, konsekwencje podatkowe tej umowy, w szczególności w zakresie zaliczenia opłat za użytkowanie do przychodów podatkowych, należy rozpatrywać na podstawie przepisów ustawy o CIT dotyczących leasingu.

Zgodnie z art. 17f ust. 1 ustawy o CTT, do przychodów finansującego nie zalicza się opłat ustalonych w umowie leasingu, ponoszonych przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

Jednocześnie, zgodnie z art. 17j ust. 1 ustawy o CIT, w sumie opłat określonych zgodnie z art. 17j ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT należy uwzględnić cenę, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po jej zakończeniu.

Natomiast na podstawie art. 17j ust. 2 ustawy o CIT, w sumie opłat nie uwzględnia się w szczególności:

* płatności na rzecz finansującego za świadczenia dodatkowe, o ile są one wyodrębnione z opłat leasingowych,

* kaucji określonej w umowie leasingu wpłaconej finansującemu przez korzystającego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że umowa użytkowania zostanie zawarta na czas oznaczony na okres minimum 5 lat. W konsekwencji, umowa użytkowania spełniać będzie przesłanki określone przez Ustawodawcę w art. 17f ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT.

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, suma netto opłat należnych za użytkowanie przez okres obowiązywania umowy, tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, oraz ceny, po której Wspólnik będzie mógł nabyć przedmiot użytkowania po zakończeniu umowy, będzie większa bądź równa wartości początkowej tych znaków towarowych. Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Spółki czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie. Zatem, zdaniem Spółki, przedstawiony przez nią sposób kalkulacji opłat będzie spełniać przesłankę określoną w art. 17f ust. 1 pkt 2 w związku z art. 17j ustawy o CIT dla uznania umowy użytkowania za umowę leasingu finansowego.

Zgodnie z zawartą umową, odpisów od wartości początkowej znaków towarowych dokonywać będzie Wspólnik. Zatem, zostanie także spełniony ostatni warunek określony w art. 17f ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT do uznania umowy użytkowania za umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych.

W konsekwencji, ze względu na fakt że zostaną spełnione wszystkie warunki określone w art. 17f ust. 1 ustawy o CTT do uznania umowy użytkowania znaków towarowych za umowę leasingu finansowego dla celów podatkowych, ustalone w umowie opłaty w części stanowiącej spłatę wartości początkowej znaków towarowych, tj. raty kapitałowe, nie będą stanowić przychodów podatkowych Wnioskodawcy. Przychodem tym będzie natomiast część odsetkowa rat leasingowych spłacanych przez Wspólnika.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p.").

Zgodnie z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p., ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Stosownie do treści art. 17f ust. 1 u.p.d.o.p., do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego nie zalicza się opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, w części stanowiącej spłatę wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są spełnione łącznie następujące warunki:

Warunki te muszą być spełnione łącznie. Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków spowoduje opodatkowanie umowy na zasadach określonych w art. 17l, chyba że spełniać będzie ona przesłanki określone dla leasingu operacyjnego (art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p.).

Wyłączenie z przychodów finansującego (kosztów uzyskania przychodów korzystającego) części opłat leasingowych, stanowiących spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu powoduje konieczność podziału opłaty leasingowej na dwie części:

Zgodnie z art. 17j ust. 1 u.p.d.o.p., jeżeli w umowie leasingu została określona cena, po której korzystający ma prawo nabyć przedmiot umowy po zakończeniu podstawowego okresu tej umowy, cenę tę uwzględnia się w sumie opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 pkt 3 i art. 17f ust. 1 pkt 2.

Przepis art. 17j ust. 2 u.p.d.o.p. stanowi, iż do sumy opłat, o której mowa w ust. 1, nie zalicza się:

Kaucji, o której mowa w ust. 2 pkt 3, nie zalicza się do przychodów finansującego i odpowiednio do kosztów uzyskania przychodów korzystającego, o czym stanowi art. 17j ust. 3 u.p.d.o.p.

Ze złożonego przez Spółkę wniosku wynika, iż warunki wykazane w art. 17f ust. 1 u.p.d.o.p. zostały kumulatywnie spełnione, gdyż jak wskazał Wnioskodawca:

* umowa użytkowania praw ochronnych do znaków towarowych będących wartościami niematerialnymi i prawnymi zostanie zawarta na czas określony, a planowany okres trwania umowy to minimum 5 lat,

* suma netto opłat należnych za użytkowanie przez okres obowiązywania umowy, tj. pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, oraz ceny, po której Wspólnik będzie mógł nabyć przedmiot użytkowania po zakończeniu umowy, będzie większa bądź równa wartości początkowej praw ochronnych do tych znaków określonej dla celów amortyzacji podatkowej przez Spółkę. Tak skalkulowana suma opłat nie będzie uwzględniać ewentualnych płatności za dodatkowe świadczenia na rzecz Spółki czy kaucji, które ewentualnie naliczane będą odrębnie,

* umowa użytkowania będzie przewidywać, że odpisów amortyzacyjnych dla celów podatkowych od wartości początkowej praw ochronnych do znaków towarowych dokonuje Wspólnik.

Zatem, umowa użytkowania praw ochronnych do znaków towarowych opisana we wniosku spełnia warunki konieczne dla uznania jej za umowę leasingu finansowego, w rozumieniu art. 17f ust. 1 u.p.d.o.p. W tym przypadku przychodem dla Spółki będzie zatem jedynie ta część opłat leasingowych, która przewyższa spłatę wartości początkowej przedmiotu leasingu, tzn. część "odsetkowa" raty leasingowej.

W świetle powyższego stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytania nr 2 i 3) wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.