IBPBI/2/423-424/12/PC - CIT w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłatę przyłączeniową.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z dnia 3 lipca 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłatę przyłączeniową - jest prawidłowe.

W dniu 23 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na opłatę przyłączeniową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca w związku z budową przyłącza mającego na celu zwiększenie mocy przyłączeniowej, zawarł umowę ze Spółką X, o przyłączenie zasilania w energię elektryczną.

Umowa o przyłączenie stanowi podstawę do rozpoczęcia realizacji prac projektowych i budowlano-montażowych, realizowanych przez Wnioskodawcę i Spółkę X na zasadach określonych w umowie.

Zgodnie z tą umową uruchomienie przyłącza nastąpi po zrealizowaniu przez Strony przedmiotu umowy i dokonaniu przez Wnioskodawcę wpłaty za przyłączenie do sieci. Opłatę za przyłączenie do sieci ustała się zgodnie z taryfą Spółki X (zatwierdzoną przez Prezesa Regulacji Energetyki) na podstawie 1/4 rzeczywistych nakładów netto poniesionych na realizację przyłączenia dla zasilania podstawowego i na podstawie rzeczywistych nakładów netto poniesionych na realizację przyłączenia dla zasilania rezerwowego. Ostateczna wysokość opłaty określona zostanie po wykonaniu/zakończeniu prac na podstawie udokumentowanych rzeczywiście poniesionych nakładów na realizację przyłączenia i przedstawiona w aneksie do umowy. Opłatę za przyłączenie wnioskodawca wniesie w pełnej wysokości na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę X.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatek na opłatę za przyłącze do sieci elektroenergetycznej stanowi koszt uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia, czy zwiększa wartość budowanych, modernizowanych środków trwałych.

Zdaniem Wnioskodawcy, opłata za przyłącze do sieci elektroenergetycznej stanowi w całości koszt uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia.

Kwestię ponoszenia kosztów związanych z budową sieci i wykonaniem przyłączy elektrycznych regulują przepisy ustawy - Prawo energetyczne, zgodnie z którymi przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się przesyłaniem i dystrybucją energii elektrycznej są obowiązane do zawarcia m.in. umowy o przyłączenie.

W związku z tym Wnioskodawca zawarł "umowę przyłączeniową" z zakładem energetycznym, która określa zakres, terminy realizacji i koszt zasilania realizowanego przez dostawcę energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 8 ustawy za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej pobiera się opłatę ustaloną na podstawie określonych w ustawie zasad.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy - poniesiony wydatek ma wpływ na powstanie, zwiększenie, zachowanie lub zabezpieczenie tego przychodu.

W związku z tym, że prowadzenie przez Wnioskodawcę bieżącej działalności wymaga zwiększonych dostaw energii elektrycznej, występuje związek przedmiotowej opłaty z uzyskiwanym przychodem z bieżącej działalności.

Z tego też względu zdaniem Wnioskodawcy, opłata przyłączeniowa nie ma charakteru dającego się zaliczyć do wartości wytworzenia lub ulepszenia środka trwałego, gdyż nie jest ona niezbędna jedynie do zakończenia realizowanej inwestycji, lecz przede wszystkim jest niezbędna do uzyskania podłączenia do sieci energetycznej w celu dostaw energii, wykorzystywanej w toku bieżącej działalności.

Zatem, opłata za przyłączenie będzie stanowić dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i jako koszt pośrednio związany z uzyskiwanym przychodem zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy, powinna stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Kwestię ponoszenia kosztów związanych z budową sieci i wykonaniem przyłączy ciepłowniczych, gazowych, elektrycznych regulują przepisy ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (tekst jedn.: Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.), zgodnie z którymi przedsiębiorstwa energetyczne zajmujące się przesyłaniem i dystrybucją paliw gazowych, energii elektrycznej i ciepła są obowiązane do zawarcia m.in. umowy o przyłączenie (art. 7 ust. 1). Mają też one obowiązek zapewnienia realizacji i finansowania budowy oraz rozbudowy sieci na potrzeby podmiotów ubiegających się o przyłączenie, na warunkach określonych w przepisach wykonawczych do ustawy - Prawo energetyczne (art. 7 ust. 5). Zgodnie z art. 7 ust. 8 ww. ustawy, za przyłączenie m.in. do sieci elektroenegretycznej pobiera się opłatę ustaloną na podstawie określonych w ustawie zasad.

Natomiast kwestie dotyczące kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych reguluje art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.). W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja tego przepisu daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych przewiduje dwie kategorie kosztów (nie zawiera jednakże ich definicji):

* koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,

* koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, tzw. koszty pośrednie.

Definicja ww. pojęć została jednakże wypracowana w orzecznictwie i doktrynie.

Koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem to wydatki, których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym. Należą do nich koszty określonego rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika, także koszty związane z konkretnymi transakcjami składającymi się na tę działalność.

Natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami to wydatki, których nie można bezpośrednio przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka w związku z budową przyłącza mającego na celu zwiększenie mocy przyłączeniowej, zawarła umowę ze Spółką X, o przyłączenie zasilania w energię elektryczną. Opłatę za przyłączenie do sieci ustała się zgodnie z taryfą Spółki X (zatwierdzoną przez Prezesa Regulacji Energetyki) na podstawie 1/4 rzeczywistych nakładów netto poniesionych na realizację przyłączenia dla zasilania podstawowego i na podstawie rzeczywistych nakładów netto poniesionych na realizację przyłączenia dla zasilania rezerwowego. Ostateczna wysokość opłaty określona zostanie po wykonaniu/zakończeniu prac na podstawie udokumentowanych rzeczywiście poniesionych nakładów na realizację przyłączenia i przedstawiona w aneksie do umowy. Opłatę za przyłączenie wnioskodawca wniesie w pełnej wysokości na podstawie faktury VAT wystawionej przez Spółkę X.

Aby określić czy dany koszt jest bezpośrednio, czy pośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z konkretnym przychodem. W przedmiotowej sprawie związane z ww. opłatą przyłączeniową wydatki nie mogą zostać powiązane z konkretnym przychodem (osiągniętym w konkretnym roku podatkowym), a zatem wydatki te stanowią koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem. Moment ich potrącalności (zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów) został uregulowany w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Przy czym za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Jak wskazano powyżej, ustawodawca sformułował ogólną regułę, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wydatki z tytułu opłaty za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej, niewątpliwie wykazują związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i osiąganymi przychodami. Jest ona potrącalna dopiero w momencie wykonania usługi, czyli de facto w dniu ich ujęcia w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury. Kosztem uzyskania przychodu będzie zatem kwota wydatku poniesiona przez Wnioskodawcę. Do wydatków tych mają zastosowanie zacytowane wyżej przepisy art. 15 ust. 1 oraz ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując powyższe, poniesione przez Spółkę wydatki na zapłatę opłaty przyłączeniowej, stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów i są potrącalne w dacie ich poniesienia stosownie do art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.