IBPBI/2/423-413/11/MS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 13 kwietnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w drodze wkładu niepieniężnego - jest prawidłowe.

W dniu 13 kwietnia 2011 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w drodze wkładu niepieniężnego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Podatnik prowadzi działalność gospodarczą i jest wpisany do ewidencji działalności gospodarczej prowadzonej przez Prezydenta Miasta. Działalność gospodarcza podatnika polega na handlu hurtowym i komisowym, handlu detalicznym, działalności usługowej.

W skład przedsiębiorstwa podatnika wchodzą nieruchomości, w tym nieruchomość stanowiąca siedzibę podmiotu gospodarczego, ruchome środki trwałe, wartości prawne i niematerialne, prawa autorskie, wyposażenie. W skład przedsiębiorstwa wchodzą także systemy teleinformatyczne służące do świadczenia usług za pomocą sieci. Podatnik wykonuje działalność gospodarczą na terenie całego kraju.

Podatnik w związku ze znaczną rozbudową firmy zamierza zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz wnieść aportem (wkładem niepieniężnym) zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa w skład którego wchodzi prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem stanowiącym siedzibę firmy, prawo własności ruchomych środków trwałych w tym samochodów osobowych, wartości niematerialne i prawne, w tym prawa autorskie do systemu teleinformatycznego służącego do sprzedaży doładowań elektronicznych oraz świadczenia innych usług teleinformatycznych. Przedmiotem aportu jest zatem zorganizowana cześć przedsiębiorstwa podatnika.

Wniesienie wkładu ma odbyć się z zastosowaniem tzw. agio, a więc wartość wnoszonego jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa ma być wyższa od wartości nominalnej objętych udziałów, a cała nadwyżka zgodnie z art. 154 k.s.h. ma zostać przekazana na kapitał zapasowy. W skład przedsiębiorstwa podatnika wchodzą zarówno środki trwałe, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak i inne środki trwałe określone w art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy. Środki trwałe nabyte przez spółkę z o.o. w ramach aportu mają być amortyzowane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w celu ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez spółkę zastosowanie znajdą przepisy art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też do ustalenia wysokości odpisów amortyzacyjnych znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, do ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych przez Spółkę zastosowanie znajdą przepisy art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tym samym do ustalenia wysokości odpisów amortyzacyjnych nie znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W ocenie podatnika ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych wyraźnie różnicuje dwa rodzaje wkładów niepieniężnych, to jest wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części i wkład niepieniężny w innej postaci. W ocenie podatnika art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie do wkładów innych niż zorganizowana część przedsiębiorstwa, zaś jego zapisy nie dają się pogodzić z przepisami art. 16g ust. 9 w związku z art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nadto zauważyć należy, że wartość początkowa środków trwałych i wartości niematerialnych, wchodzących w skład nabytego przez spółkę w drodze aportu przedsiębiorstwa, do rozliczenia którego zastosowano agio, nie odpowiada wartości przedsiębiorstwa, ponieważ w ramach przedsiębiorstwa nabyto również inne składniki majątkowe niestanowiące środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych oraz przejęto zobowiązania wpływające na wartość przedsiębiorstwa. Nie ma zatem możliwości zastosowania dla takiej sytuacji art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli ustalenia części wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych, która nie została przekazana na podwyższenie kapitału zakładowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Treść powyższych przepisów oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obciążania kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów i wartości niematerialnych i prawnych, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie.

Z kolei art. 16b ust. 1 ustawy o p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

Podatnicy - z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej - dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w przepisach art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1 - 3 oraz w art. 16b (art. 16f ust. 1 ustawy o p.d.o.p.).

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się - w myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 omawianej ustawy - od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca w związku ze znaczną rozbudową firmy zamierza zawiązać spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz wnieść aportem zorganizowaną część swojego przedsiębiorstwa w skład którego wchodzi prawo własności nieruchomości zabudowanej budynkiem stanowiącym siedzibę firmy, prawo własności ruchomych środków trwałych w tym samochodów osobowych, wartości niematerialne i prawne, w tym prawa autorskie do systemu teleinformatycznego służącego do sprzedaży doładowań elektronicznych oraz świadczenia innych usług teleinformatycznych. Przedmiotem aportu jest zatem zorganizowana cześć przedsiębiorstwa podatnika. W związku z wniesieniem wkładu wystąpi agio, a więc wartość wnoszonego jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa będzie wyższa od wartości nominalnej objętych udziałów (nadwyżka zostanie przekazana na kapitał zapasowy).

Zgodnie z art. 16h ust. 3 ustawy o p.d.o.p., podmioty, o których mowa w art. 16g ust. 9, powstałe z przekształcenia, podziału, z zastrzeżeniem ust. 5, albo połączenia podmiotów oraz podmioty, które przejęły całość lub część innego podmiotu na skutek tych zdarzeń, dokonują odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot przekształcony, podzielony, połączony, z uwzględnieniem art. 16i ust. 2-7.

Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego, jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego taki wkład (art. 16h ust. 3a ww. ustawy).

Jak wynika z art. 16g ust. 9 ustawy o p.d.o.p., w razie przekształcenia formy prawnej, podziału albo połączenia podmiotów, z zastrzeżeniem ust. 19, dokonywanych na podstawie odrębnych przepisów - wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o której mowa w art. 9 ust. 1, podmiotu przekształcanego, połączonego albo podzielonego. Zasadę tę stosuje się odpowiednio do spółek niebędących osobami prawnymi.

Stosownie natomiast do przepisu art. 16g ust. 10a ww. ustawy, przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego.

Zatem, jeżeli środki trwałe i wartości niematerialne i prawne wnoszone do Spółki w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa były wpisane do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podmiotu wnoszącego aport i przez Niego amortyzowane, spółka będzie zobowiązana dokonywać odpisów amortyzacyjnych według metody stosowanej przez ten podmiot.

Jednocześnie zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o p.d.o.p. nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w formie wkładu niepieniężnego, od tej części ich wartości, która nie została przekazana na utworzenie lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Zdaniem tut. Organu przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d ustawy o p.d.o.p. ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy przedmiotem aportu są składniki majątku niestanowiące przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Natomiast w zakresie aportów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część zastosowanie w zakresie ustalania wartości początkowej oraz ustalania kosztów uzyskania przychodu w postaci odpisów amortyzacyjnych znajdują zastosowanie odrębne uregulowania zawarte w art. 16g ust. 9-10a oraz art. 16h ust. 3-3a ustawy o p.d.o.p.

Stanowisko Wnioskodawcy należy zatem uznać za prawidłowe.

Na marginesie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena czy składniki majątku jakie Wnioskodawca zamierza wnieść w formie aportu do spółki z o.o. stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa o której mowa w art. 4a pkt 4 ustawy o p.d.o.p.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.