IBPBI/2/423-407/14/PC - Kwalifikacja podatkowa na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych umorzenia pożyczki otrzymanej przez jednostkę samorządu terytorialnego z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 1 kwietnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 4 kwietnia 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej umorzenia pożyczki otrzymanej z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 kwietnia 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej umorzenia pożyczki otrzymanej z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Miasto R. zaciągnęło pożyczkę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację zadania pod nazwą "...". Wnioskodawca zamierza przejąć w trybie art. 519 i następnych k.c. dług Miasta R. z tytułu ww. umowy pożyczki z zamiarem wystąpienia do WFOŚIGW z wnioskiem o umorzenie pozostałej do spłaty części pożyczki. Środki z umorzenia Spółka zamierza przeznaczyć na realizację zadań inwestycyjnych z zakresu gospodarki wodno-ściekowej na terenie Miasta R., tj. zadań, w wyniku których powstaną nowe środki trwałe przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy kwota umorzenia pożyczki z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej, przeznaczona na sfinansowanie wskazanych powyżej zadań inwestycyjnych z zakresu gospodarki wodno-ściekowej na terenie Miasta R., podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, regulacja prawna umowy pożyczki zawarta jest w art. 720 § 1 k.c. Zgodnie z definicją pożyczki - dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej ilości. Natomiast zgodnie z art. 508 k.c., zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że przychodem jest wartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu zaciągniętych pożyczek; umorzona pożyczka po spełnieniu warunków jest przychodem Spółki. Przychód ten nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 21 ww. ustawy. Zgodnie bowiem z brzmieniem tego przepisu, wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m. Częściowe umorzenie pożyczki z WFOŚIGW mieści się w pojęciu nieodpłatnego świadczenia, o którym mówi cytowany powyżej przepis. Środki pochodzące z umorzenia pożyczki zostaną w całości przeznaczone na realizację zadań inwestycyjnych z zakresu gospodarki wodno-ściekowej na terenie Miasta R., tj. zadań, w wyniku których powstaną nowe środki trwałe przedsiębiorstwa. W związku ze spełnieniem wszystkich przesłanek określonych w przepisie art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kwota umorzonej pożyczki będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Miasto R. zaciągnęło pożyczkę z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej na realizację zadania pod nazwą "...". Wnioskodawca zamierza przejąć w trybie art. 519 i następnych k.c. dług Miasta R. z tytułu ww. umowy pożyczki z zamiarem wystąpienia do WFOŚIGW z wnioskiem o umorzenie pozostałej do spłaty części pożyczki. Środki z umorzenia Spółka zamierza przeznaczyć na realizację zadań inwestycyjnych z zakresu gospodarki wodno-ściekowej na terenie Miasta R., tj. zadań, w wyniku których powstaną nowe środki trwałe przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851 - dalej "ustawa o p.d.o.p."), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

Natomiast na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 8 ustawy o p.d.o.p., do przychodów nie zalicza kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym także z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:

Z treści art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.p., wynika, że przychodem z działalności gospodarczej jest m.in. wartość umorzonych zobowiązań. Wyjątek uczyniono tylko dla zobowiązań, w tym kredytów i pożyczek, umorzonych w związku z bankowym postępowaniem ugodowym, z postępowaniem upadłościowym albo z realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw. Biorąc pod uwagę powyższy przepis, należy uznać, że wartość umorzonej pożyczki stanowiła będzie dla Wnioskodawcy przychód.

W powyższych przepisach ustawodawca używa w odniesieniu do wymienionych w nich kategorii przychodów m.in. terminu umorzone zobowiązania. Jednakże pojęcie to w ww. ustawie podatkowej nie zostało zdefiniowane. "Umorzenie", wg Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, t. III, str. 557), oznacza "zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność". Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 121), wierzytelność jest prawem i nie ma przeszkód, aby zrzec się tego prawa w każdej chwili. Zrzeczenie się, polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. W oparciu o art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Zatem, skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania.

Dokonując oceny skutków podatkowych umorzenia pożyczki, Wnioskodawca powołał się na przepis art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o p.d.o.p., zgodnie z którym wolne od podatku są dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia, z zastrzeżeniem pkt 14a, otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków związanych z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16a-16m.

Z treści ww. przepisu wynika, że aby dochód mógł korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego tym przepisem musi spełniać łącznie następujące kryteria:

Przychód z tytułu umorzonej pożyczki bez wątpienia nie może zostać uznany za pochodzący z dotacji, subwencji lub dopłaty. Nie stanowi on również nieodpłatnego świadczenia.

Należy bowiem wskazać, że przychód z tytułu umorzenia pożyczki na gruncie ustawy o p.d.o.p. został zakwalifikowany, jak wykazano powyżej jako przychód z tytułu umorzenia zobowiązania (art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.p.); nie może zatem generować jednocześnie przychodu z innego tytułu tj. z tytułu nieodpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o p.d.o.p.). Zatem umorzenie zobowiązania z tytułu pożyczki nie może skutkować uznaniem go za jedno ze świadczeń, o których mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o p.d.o.p.

Powyższe oznacza, że umorzenie pożyczki nie mieści się w dyspozycji przepisu art. 17 ust. 1 pkt 21 ustawy o p.d.o.p., a tym samym przychód związany z tym umorzeniem nie jest wolny od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie tego przepisu. Wartość umorzonej pożyczki stanowi na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o p.d.o.p., przychód podatkowy mający wpływ na dochód podlegający opodatkowaniu.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.