IBPBI/2/423-339/14/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 17 marca 2014 r. (data wpływu do tut. Organu 21 marca 2014 r.), uzupełnionym 17 czerwca 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

* czy po stronie Wnioskodawcy, jako akcjonariusza SKA, powstanie przychód do opodatkowania w związku z otrzymaniem darowizny znaku towarowego przez SKA - jest prawidłowe,

* czy po stronie Wnioskodawcy, jako akcjonariusza SKA, powstanie przychód do opodatkowania w związku z aportem (wkładem niepieniężnym) znaku towarowego dokonanym przez SKA w zamian za który SKA otrzyma udziały w spółce kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 21 marca 2014 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

* czy po stronie Wnioskodawcy, jako akcjonariusza SKA, powstanie przychód do opodatkowania w związku z otrzymaniem darowizny znaku towarowego przez SKA,

* czy po stronie Wnioskodawcy, jako akcjonariusza SKA, powstanie przychód do opodatkowania w związku z aportem (wkładem niepieniężnym) znaku towarowego dokonanym przez SKA w zamian za który SKA otrzyma udziały w spółce kapitałowej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 5 czerwca 2014 r. Znak: IBPBI/2/423-339/14/MO, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 17 czerwca 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: "CIT") na terytorium RP. Wnioskodawca będzie akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej (dalej jako: "SKA").

SKA została zarejestrowana w KRS w dniu 13 listopada 2013 r. Rok obrotowy SKA trwa od 1 grudnia do 30 listopada. SKA nie dokonywała zmiany przyjętego roku obrotowego.

SKA, w której Wnioskodawca jest akcjonariuszem otrzyma w przyszłości w drodze darowizny od osoby fizycznej prawo ochronne na wspólnotowy znak towarowy zarejestrowany w Urzędzie... (O.) w A. (dalej "znak towarowy"). Planowana darowizna nastąpi nie później, niż do dnia 30 listopada 2014 r.

SKA planuje kolejno dokonanie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci znaku towarowego na rzecz innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w zamian za co otrzyma od tej spółki jej udziały. Wkład niepieniężny (aport) zostanie dokonany nie później niż do dnia 30 listopada 2014 r. SKA posiada siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wnioskodawca nie jest jednocześnie komplementariuszem SKA.

W uzupełnieniu wniosku z 13 czerwca 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 17 czerwca 2014 r.) Spółka wskazała, że SKA, w której Wnioskodawca będzie akcjonariuszem, w 2013 r., jak i obecnie, komplementariuszem jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, podlegająca opodatkowaniu od całości swoich dochodów w Polsce. Zgodnie z umową spółki będącej komplementariuszem sp. z o.o. SKA, jej rok podatkowy rozpoczyna się dnia 1 grudnia a kończy dnia 30 listopada kolejnego roku kalendarzowego. Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi inaczej.

Ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.), w art. 3 pkt 9 określa, że rokiem obrotowym jest rok kalendarzowy lub inny okres trwający 12 kolejnych pełnych miesięcy kalendarzowych, stosowany również do celów podatkowych. Rok obrotowy lub jego zmiany określa statut lub umowa, na podstawie której utworzono jednostkę. Jeżeli jednostka rozpoczęła działalność w drugiej połowie przyjętego roku obrotowego, to można księgi rachunkowe i sprawozdanie finansowe za ten okres połączyć z księgami rachunkowymi i sprawozdaniem finansowym za rok następny. W przypadku zmiany roku obrotowego pierwszy po zmianie rok obrotowy powinien być dłuższy niż 12 kolejnych miesięcy.

Mając na uwadze powyższe przepisy SKA przyjęła rok obrotowy zgodny z rokiem obrotowym i podatkowym swojego komplementariusza, będącego spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. rok ten rozpoczyna się dnia 1 grudnia a kończy dnia 30 listopada.

Uzasadnione jest to szczególną rolą wspólnika o statusie komplementariusza, tzw. inwestora aktywnego (por. Kidyba A, Komentarz aktualizowany do art. 1-300 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037)).

Jak bowiem stanowi ustawa z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych w szczególności:

* art. 125 Spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem,

* art. 127 Firma spółki komandytowo-akcyjnej powinna zawierać nazwiska jednego lub kilku komplementariuszy oraz dodatkowe oznaczenie "spółka komandytowo-akcyjna",

* art. 137 Spółkę reprezentują komplementariusze, których z mocy statutu lub prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki.

SKA nie jest bowiem w stanie przyjmować roku podatkowego inwestorów pasywnych (akcjonariuszy), którzy nie uczestniczą w sprawach spółki i nie są uprawnieni do jej reprezentacji (inaczej niż na podstawie pełnomocnictwa). Co więcej akcje SKA są akcjami na okaziciela, nie mają więc charakteru akcji imiennych. Są one papierem wartościowym podlegającym zbyciu. Stąd zmiana akcjonariusza (akcjonariuszy) następuje dynamicznie, a wprost sprzeczne z wymogami ustawowymi byłoby "podążanie" przez spółkę za rokiem obrotowym akcjonariusza w każdym przypadku jego zmiany. Należy mieć na uwadze, że akcje spółki komandytowo-akcyjnej mogą być dopuszczone do publicznego obrotu, co w przypadku uzależnienia roku obrotowego SKA od roku akcjonariuszy uniemożliwiłoby spółce jakąkolwiek kontrolę nad przyjętym rokiem obrotowym.

Również, w przypadku przedmiotowej SKA akcjonariusze mogą ulegać zmianie (spółka jeszcze raz podkreśla, że akcje SKA są akcjami na okaziciela, a nie akcjami imiennymi co utrudnia kontrolę nad identyfikacją akcjonariuszy), przy czym w 2013 r. akcje były w posiadaniu osoby fizycznej, natomiast w toku 2014 r. zostaną zbyte na rzecz osoby prawnej. Mogą podlegać też dalszemu zbyciu, nad czym spółka nie ma kontroli, gdyż są to czynności dokonywane przez akcjonariusza. Z tego powodu czyniąc zadość regulacjom ustawy o rachunkowości SKA przyjęła rok obrotowy, który jest równocześnie rokiem obrotowym i podatkowym jej wspólnika komplementariusza będącego osobą prawną, (podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych).

Spółka także podkreśla, że nie oczekuje interpretacji ustawy o rachunkowości w zakresie ustalania roku obrotowego, gdyż zgodnie ze stanowiskami zajmowanymi przez Ministra Finansów przepisy te nie podlegają interpretacji w toku wydawania interpretacji indywidualnych. Spółka wnosi o potraktowanie przyjętego roku obrotowego przez SKA jako elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz wydania interpretacji co do skutków podatkowych w przypadku prawidłowości tak przyjętego roku obrotowego. Spółka podkreśla, że statut SKA został złożony do sądu rejestrowego w toku rejestracji w Krajowym Rejestrze Sądowym oraz wydane zostało przez sąd postanowienie o jej rejestracji z przyjętym przez SKA rokiem obrotowym. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym Sąd rejestrowy bada, czy dołączone do wniosku dokumenty są zgodne pod względem formy i treści z przepisami prawa.

Stąd - jako, że analiza tej kwestii (przyjętego roku obrotowego), która to materia nie jest przepisami prawa podatkowego została już dokonana przez sąd rejestrowy (przez co posiada przymiot powagi rzeczy osądzonej) oraz nie jest w kompetencji organu podatkowego w toku postępowania interpretacyjnego - Spółka, jak wskazała powyżej, wnosi o potraktowanie jako elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy po stronie Wnioskodawcy, jako akcjonariusza SKA, powstanie przychód do opodatkowania w związku z otrzymaniem darowizny znaku towarowego przez SKA.

2. Czy po stronie Wnioskodawcy, jako akcjonariusza SKA, powstanie przychód do opodatkowania w związku z aportem (wkładem niepieniężnym) znaku towarowego dokonanym przez SKA w zamian za który SKA otrzyma udziały w spółce kapitałowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, po jego stronie, jako akcjonariusza SKA, nie powstanie przychód do opodatkowania w związku z darowizną znaku towarowego, którą otrzyma SKA.

Zdaniem Wnioskodawcy, po jego stronie, jako akcjonariusza SKA, nie powstanie przychód do opodatkowania w związku z wkładem niepieniężnym (aportem) znaku towarowego jakiego dokona SKA. Przy czym przychód podatkowy powstanie dla Wnioskodawcy w przypadku podziału zysków (dywidendy) przez SKA.

Zgodnie z przepisem art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm., dalej jako: "k.s.h."), spółka komandytowo-akcyjna jest spółką osobową, nieposiadającą osobowości prawnej.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 851, dalej jako: "ustawa o CIT"), przepisy tej ustawy stosuje się również do SKA, co oznacza, że spółki komandytowo-akcyjne uzyskały status podatników CIT.

Opodatkowanie takie jest efektem nowelizacji ustawy o CIT, dokonanej ustawą z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387, dalej jako: "ustawa nowelizująca").

Jak jednak wskazuje art. 4 ust. 1 ustawy nowelizującej w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej posiadającej siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów z uczestnictwa w takiej spółce (...) przepisy ustaw wymienionych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od pierwszego dnia roku obrotowego tej spółki rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2013 r.

Jednocześnie na podstawie ust. 2 tego przepisu, spółka, o której mowa w ust. 1, która:

- jest obowiązana na dzień 31 grudnia 2013 r. do zamknięcia ksiąg rachunkowych i sporządzenia sprawozdania finansowego. Pierwszy rok podatkowy takiej spółki rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2014 r. i trwa do końca przyjętego roku obrotowego.

Mając na uwadze powyższy przepis oraz fakt, że zgodnie ze statutem SKA jej obecny rok obrotowy rozpoczęty przed dniem 31 grudnia 2013 r., zakończy się z dniem 30 listopada 2014 r., w stosunku do SKA jak i jej wspólników, w zakresie opodatkowania SKA oraz przychodów i kosztów podatkowych wspólników związanych z uczestnictwem w SKA do dnia 30 listopada 2014 r. zastosowanie znajdą przepisy ustaw o CIT i PIT w wersji sprzed nowelizacji, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2014 r. Z kolei regulacje art. 1 ust. 3 pkt 1, w brzmieniu nadanym nowelizacją, znajdą zastosowanie do SKA począwszy od 1 grudnia 2014 r. (od tego dnia SKA uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych).

W konsekwencji, dalsza analiza w zakresie ewentualnego powstania przychodu dla Wnioskodawcy będzie prowadzona na podstawie przepisów ustawy o CIT w jej brzmieniu obowiązującym na ostatni dzień 2013 r. W tej wersji ustawy o CIT, SKA nie była podatnikiem podatku dochodowego, w związku z czym jej dochód nie podlegał opodatkowaniu CIT na poziomie spółki. Opodatkowanie takich przychodów mogło jednak następować na poziomie wspólników SKA (zgodnie z art. 5 ustawy o CIT - dla wspólników będących podatnikami CIT).

Zgodnie z interpretacjami ogólnymi wydanymi przez Ministra Finansów:

* z 25 listopada 2013 r., nr DD5/033/1/13/KSM/RD-122180/13: "Uwzględniając zatem poglądy wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w obu omówionych uchwałach przyjąć należy, iż kwota przyznanej przez walne zgromadzenie SKA akcjonariuszowi niebędącemu komplementariuszem (osobie fizycznej, osobie prawnej) i wypłaconej dywidendy stanowi przychód takiego akcjonariusza uzyskany z działalności gospodarczej. Przy określaniu daty uzyskania tego przychodu zastosowanie znajdą zatem postanowienia art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f. oraz art. 12 ust. 3e u.p.d.o.p., zgodnie z którymi, za datę uzyskania przychodu uważa się dzień otrzymania zapłaty (w tym przypadku - dywidendy).",

* oraz wcześniejszą z 18 maja 2012 r., nr. DD5/033/1/12/KSM/DD-125: "Zatem z datą podjęcia uchwały przez walne zgromadzenie spółki komandytowo-akcyjnej o wypłacie dywidendy albo - jeżeli określony został dzień dywidendy - w tym dniu, przychód akcjonariusza z tytułu udziału w zysku takiej spółki staje się jego przychodem należnym, podlegającym z tą datą - stosownie do art. 5 u.p.d.o.p. oraz art. 5b ust. 2 i art. 8 u.p.d.o.f. - połączeniu z pozostałymi przychodami, o których mowa w art. 12 u.p.d.o.p. oraz art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f."

Wobec powyższego należy stwierdzić, że otrzymanie darowizny, jak i aport znaku towarowego w zamian za który SKA otrzyma udziały w spółce kapitałowej do dnia 30 listopada 2014 r. dla Spółki jako akcjonariusza SKA, nie spowoduje powstania przychodu podatkowego. Przychodem tym będzie natomiast wypłata zysków przez SKA.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiotem zapytania nie jest ustalenie czy za moment powstania przychodu względem dywidendy wypłacanej przez SKA będzie moment dokonania wypłaty dywidendy, czy też moment podjęcia odpowiedniej uchwały o podziale zysku oraz czy akcjonariusz będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy w momencie podjęcia stosownej uchwały. Wnioskodawca pragnie potwierdzić jedynie, że nie powstanie przychód do opodatkowania po jego stronie w związku z darowizną i aportem, a zdarzenie powodujące konieczność rozpoznania przychodu będzie związane dopiero z dystrybucją zysków (dywidendy) przez SKA.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Podkreślić jednakże należy, że zgodnie z wyrażoną wolą Wnioskodawcy możliwość wyboru roku obrotowego, innego niż kalendarzowy, została potraktowana jako element opisu zdarzenia przyszłego. Tym samym kwestia ta nie była przedmiotem oceny w niniejszej interpretacji indywidualnej.

Ponadto, stosownie do życzenia Wnioskodawcy zawartego we własnym stanowisku, również kwestia ustalenia, czy za moment powstania przychodu względem dywidendy wypłacanej przez SKA będzie moment dokonania wypłaty dywidendy, czy też moment podjęcia odpowiedniej uchwały o podziale zysku oraz czy akcjonariusz będzie zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy w momencie podjęcia stosownej uchwały, nie była przedmiotem oceny niniejszej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zmiana któregokolwiek elementu przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego powoduje, że interpretacja indywidualna traci swoją ważność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.