IBPBI/2/423-287/13/BG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 20 grudnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania zaliczki w związku ze sprzedażą udziałów - jest prawidłowe.

(pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2)

W dniu 20 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania zaliczki w związku ze sprzedażą udziałów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką kapitałową oraz podatnikiem podatku dochodowego. Na podstawie umowy nabycia udziałów z dnia 21 sierpnia 2012 r. Wnioskodawca nabył od Spółki A udziały polskiej spółki B. W dniu 7 listopada 2012 r. została zawarta umowa rozporządzająca sprzedaży udziałów w Spółce B, na podstawie której Wnioskodawca przeniósł własność udziałów w tej spółce na rzecz C (dalej "umowa"). Umowa została zawarta w wyniku wykonania umowy zobowiązującej (przedwstępnej) do przeniesienia tytułu prawnego do tych udziałów z dnia 21 września 2012 r. (dalej "umowa zobowiązująca").

W zakresie ustalenia ceny sprzedaży w art. 2.1 umowy strony zawarły następujące porozumienie:

2.1.Cena Sprzedaży

2.1.1.Z zastrzeżeniem poniższych postanowień zastrzegających wysokość ceny sprzedaży na wypadek spełnienia się określonych w nich przesłanek, cenę sprzedaży Udziałów należną Sprzedającemu na podstawie Umowy ("Cena Sprzedaży") Sprzedający i Kupujący ustalają na 11.000.000 PLN (jedenaście milionów złotych). W żadnym wypadku Cena Sprzedaży nie będzie wyższa niż 11.000.000 PLN (jedenaście milionów złotych). Dla uniknięcia wątpliwości Strony zgodnie potwierdzają, że w razie nie spełnienia się przesłanki przewidzianej w ust. 2.1.2 (b) lub (c), Sprzedający nie będzie miał prawa żądać zapłaty stosownej części Ceny Sprzedaży, której płatność powiązana była z przesłanką (warunkiem), o którym mowa w 2.1.2 (b) lub (c).

2.1.2.Cena Sprzedaży zostanie zapłacona przez Kupującego na Rachunek Bankowy Sprzedającego zgodnie z następującymi zasadami:

(I) kwota 5.000.000 PLN (pięć milionów złotych) tytułem zaliczki na poczet Ceny Sprzedaży ("Zaliczka"), która została zapłacona w dacie zawarcia Umowy Zobowiązującej;

(II) kwota 2.000.000 PLN (dwa miliony złotych) w terminie 7 dni od wykonania prac remontowo-budowlanych na Nieruchomości (w tym uzyskania przez Spółkę pozwolenia na użytkowanie Nieruchomości oraz uzyskania innych pozwoleń (zezwoleń) wymaganych zgodnie z przepisami prawa do złożenia przez Spółkę wniosku o wpis do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w celu rozpoczęcia Działalności w zakresie, terminie i za cenę, zgodnymi z Umową o Generalne Wykonawstwo;

(III)kwota 4.000.000 PLN (cztery miliony złotych), jeżeli Przychody w 2014 lub Przychody w 2015 wyniosą co najmniej 14.000.000 PLN (czternaście milionów złotych).

Jeśli Przychody w 2014 lub Przychody w 2015 wyniosą mniej niż 14.000.000 PLN, kwota 4.000.000 PLN (cztery miliony złotych) rozliczana będzie proporcjonalnie do Przychodów w trybie opisanym niżej.

Do dnia 30 stycznia 2015 r. Sprzedający otrzyma taką cześć kwoty 4,000.000 PLN (cztery miliony złotych), jaka będzie wynikać z proporcji pomiędzy Przychodami 2014, a kwotą 14.000.000 PLN (czternaście milionów złotych). Jeśli po zakończeniu roku 2015 ponowne wyliczenie Przychodów 2014 wykaże, że są one wyższe niż wyliczone dla potrzeb wypłaty, o której mowa w zdaniu poprzednim, do dnia 30 stycznia 2016 r. Sprzedający otrzyma taką cześć kwoty 4.000.000 PLN (cztery miliony złotych), jaka będzie wynikać z proporcji pomiędzy takimi zrewidowanymi Przychodami 2014, a kwotą 14.000.000 PLN (czternaście milionów złotych), pomniejszoną o wypłatę, o której mowa w zdaniu poprzednim. Jeśli Przychody będą wyższe niż Przychody w 2014, do dnia 30 stycznia Sprzedający otrzyma taką cześć kwoty 4.000.000 PLN (cztery miliony złotych), jaka będzie wynikać z proporcji pomiędzy nadwyżką w 2015 ponad Przychody w 2014 a kwotą 14.000.000 PLN (czternaście milionów złotych), z tym że z tytułu rozliczenia kwoty proporcjonalnie do Przychodów w 2014 i Przychodów w 2015 otrzyma łącznie nie więcej niż 4.000.000 PLN.

2.1.3.Kupujący zobowiązuje się udostępnić lub spowodować udostępnienie Sprzedającemu oraz Panu (...) ksiąg rachunkowych Spółki i jej podmiotów zależnych, w każdym czasie, w terminie nie dłuższym niż 30 Dni Roboczych od dnia złożenia pisemnego żądania, celem potwierdzenia prawidłowości wyliczenia ostatecznej Ceny Sprzedaży.

2.1.4.Strony dołożą należytych starań, by wspierać Spółkę w celu jak najszybszego spełnienia warunków, o których mowa w art. 2.1.2 (b) i 2.1.2 (c).

2.1.5.Obciążenie rachunku bankowego Kupującego w wyniku złożenia przez Kupującego dyspozycji przelewu Ceny Sprzedaży na Rachunek Bankowy Sprzedającego uznaje się za moment zapłaty Ceny Sprzedaży pod warunkiem, że Kupujący w momencie złożenia polecenia przelewu dysponował środkami na rachunku bankowym w kwocie wystarczającej na zapłatę.

Zgodnie z powyżej powołanymi postanowieniami Umowy Wnioskodawca otrzymał dnia 21 września 2012 r. kwotę 5.000.000 zł tytułem zaliczki. Wnioskodawca spodziewa się, iż warunek pozwalający na zapłatę kolejnej części ceny sprzedaży tj. wykonanie określonych prac na nieruchomości należącej do B ziści się w 2013 r. Warunki do zapłaty pozostałej części ceny sprzedaży mogą zostać wykonane dopiero po 2013 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z tytułu otrzymania zaliczki w wysokości 5.000.000 zł na poczet zbycia udziałów w Spółce B Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód do opodatkowania w momencie zawarcia umowy, tj. 7 listopada 2012 r... (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota zaliczki otrzymanej na poczet zbycia udziałów w Spółce B w wysokości 5.000,000 zł stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie zawarcia umowy, przenoszącej własność udziałów, tj. 7 listopada 2012 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p.") przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Na podstawie powołanego przepisu należy więc stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mającą definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych mocą art. 12 ust. 4 tej ustawy. Konstrukcja podatku dochodowego od osób prawnych oparta jest bowiem na koncepcji przyrostu czystego majątku. Ponadto zaznaczyć należy, że na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p. przychód nie powstaje w przypadku pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Mając na uwadze powyższe przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, otrzymana zaliczka na poczet zbytych udziałów w Spółce B, (określona w umowie zobowiązującej), nie mogła mieć definitywnego charakteru. Gdyby bowiem nie doszło do zawarcia umowy, tj. umowy definitywnie przenoszącej własność udziałów. Wnioskodawca zobowiązany byłby do jej zwrotu.

Konsekwentnie, dopiero w momencie zawarcia umowy przenoszącej definitywnie własność udziałów w Spółce B, tj. 7 listopada 2012 r., Wnioskodawca zobowiązany był do rozpoznania przychodu podlegającego opodatkowaniu w pełnej wysokości ceny sprzedaży należnej Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce B tj. w wysokości 11.000.000 zł. Oznacza to, że również kwota zaliczki otrzymanej na poczet zbycia udziałów w Spółce B w wysokości 5.000.000 zł stanowić będzie przychód podlegający opodatkowaniu dopiero w momencie zawarcia umowy, tj. 7 listopada 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny jego charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3 u.p.d.o.p., za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei przepis art. 12 ust. 3a u.p.d.o.p. stanowi, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

Stosownie do ww. regulacji stwierdzić należy zatem, iż przy określaniu daty powstania przychodu decydujące znaczenie ma wydanie rzeczy, zbycie prawa majątkowego lub wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi. Jednocześnie, w myśl art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych, a także otrzymanych lub zwróconych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów).

Powyższe oznacza, że otrzymana zaliczka nie jest przychodem w rozumieniu ustawy podatkowej. Nie stanowi zapłaty za zbycie prawa majątkowego; stanowi ona jedynie wpłatę na poczet przyszłego świadczenia, podczas gdy przysporzenia majątkowe (kwalifikowane jako przychody), muszą mieć charakter definitywny. Zatem, zaliczka na poczet ceny sprzedaży staje się przychodem dopiero na skutek realizacji umowy przez jej strony.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie umowy nabycia udziałów z dnia 21 sierpnia 2012 r. nabył od Spółki A udziały polskiej spółki B. W dniu 7 listopada 2012 r. została zawarta umowa sprzedaży udziałów w Spółce B, na podstawie której Wnioskodawca przeniósł własność udziałów w tej spółce na rzecz C. Umowa została zawarta w wyniku wykonania umowy zobowiązującej (przedwstępnej) do przeniesienia tytułu prawnego do tych udziałów z dnia 21 września 2012 r. Zgodnie z umową Wnioskodawca otrzymał dnia 21 września 2012 r. zaliczkę.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 u.p.d.o.p., otrzymana przez Spółkę zaliczka będzie stanowiła przychód w momencie zawarcia umowy sprzedaży udziałów (przenoszącej własność), tj. 7 listopada 2012 r. Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie pytania nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.