IBPBI/2/423-265/12/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 12 marca 2012 r.), uzupełnionym w dniu 1 czerwca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obowiązku potrącenia przez Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty wynagrodzenia za świadczone na rzecz Wnioskodawcy usług najmu kontenerów biurowych i sanitarnych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4) - jest prawidłowe.

W dniu 12 marca 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obowiązku potrącenia przez Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu obowiązku potrącenia przez Spółkę jako płatnika zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu wypłaty wynagrodzenia za świadczone na rzecz Wnioskodawcy usług najmu kontenerów biurowych i sanitarnych. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 28 maja 2012 r. Znak IBPBI/2/423-265/12/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 1 czerwca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka prowadzi działalność w zakresie: kucia, prasowanie, wytłaczanie i walcowanie metali, metalurgii proszków. Na potrzeby prowadzonej działalności Spółka ma zamiar zawrzeć umowy z podmiotami nie będącymi polskimi rezydentami.

Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca ma zamiar zawrzeć umowę z firmą mającą siedzibę w Austrii, której przedmiotem będzie świadczenie usługi najmu kontenerów biurowych i sanitarnych na rzecz Wnioskodawcy. Kontenery służą jako szatnie dla pracowników oraz jako część sanitarna dla pracowników. Świadczeniodawca nie prowadzi działalności na terytorium Polski, natomiast Wnioskodawca będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji potwierdzającego, że Świadczeniodawca jest austriackim rezydentem podatkowym.

W związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym powstaje pytanie dotyczące prawidłowego stosowania przepisów umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku oraz odpowiednich przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do płatności, której dokona Wnioskodawca z tytułu świadczonych usług.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w zakresie ww. umowy, wynagrodzenie zapłacone na rzecz Świadczeniodawcy z tytułu świadczenia na rzecz Wnioskodawcy usług najmu kontenerów biurowych i sanitarnych, należy zakwalifikować do zysków przedsiębiorstwa i zgodnie z art. 7 umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, a Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku na terenie Rzeczpospolitej Polskiej pod warunkiem posiadania certyfikatu rezydencji Świadczeniodawcy... (pytanie oznaczone we wniosku Nr 4)

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dalej jako ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów. Przepisy te stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potracenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Z art. 12 ust. 1 tej umowy wynika, iż należności licencyjne, powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Austrii, mogą być opodatkowane w Austri. Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Polsce, tj. w państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Austrii, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 10 procent kwoty brutto należności licencyjnych. Z kolei art. 12 ust. 3 ww. umowy zawiera definicję "należności licencyjnych", za które uważa się wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego tub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. W myśl art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego. Zatem, aby wyjaśnić sens tego pojęcia, należy sięgnąć do języka potocznego. W tym znaczeniu urządzenie jest rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę. Przymiotnik "przemysłowy" oznacza natomiast dotyczący przemysłu, związany z przemysłem, stosowany w przemyśle. Z przytoczonej definicji wynika, iż urządzenie ma służyć do wykonywania danej czynności, ułatwiającym pracę. W związku z tym należy stwierdzić, że kontener biurowy czy sanitarny nie stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, urządzenia przemysłowego, o którym mowa w ustawie czy umowie. Jak wynika z analizy interpretacji podatkowych wydawanych w innych sprawach czy analizy orzecznictwa, za urządzenie przemysłowe uznawane są maszyny przemysłowe czy środki transportu, co jednak oczywiste przedmiotowe kontenery nie stanowią ani jednego ani drugiego. Zdaniem Wnioskodawcy, czynsz z umowy najmu kontenerów biurowych i sanitarnych, wypłacany w okresach miesięcznych na rzecz Wynajmującego, nie będącego polskim rezydentem, winien zostać zakwalifikowany, jako zysk przedsiębiorstwa zagranicznego w rozumieniu art. 7 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania podatku zgodnie z taką umową jeżeli będzie w dniu dokonywania płatności w posiadaniu certyfikatu rezydencji podatnika w zakresie podatku dochodowego na terenie Austrii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: "ustawa o p.d.o.p."), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przepisie tym, wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

W stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.

W art. 21 ustawy o p.d.o.p., wymienione zostały określone rodzaje należności, wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem "u źródła" ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o p.d.o.p.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o p.d.o.p., przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. stanowi, iż osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. (...) Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austrii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 13 stycznia 2004 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 224, poz. 1921), zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi. Z kolei z art. 7 ust. 7 ww. umowy wynika, iż, jeżeli w zyskach mieszczą się dochody, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej umowy, postanowienia tych innych artykułów nie będą naruszane przez postanowienia niniejszego artykułu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. umowy należności licencyjne powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie uprawnionej mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. W myśl art. 12 ust. 2 ww. umowy jednakże należności, o których mowa w ustępie 1, mogą być również opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli odbiorca jest właścicielem należności licencyjnych, podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty należności licencyjnych brutto.

Z kolei art. 12 ust. 3 ww. umowy zawiera definicję określenia "należności licencyjne", za które uważa się wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania jakiegokolwiek urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za korzystanie z doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

W przedmiotowej sprawie kwestią do rozstrzygnięcia jest ustalenie, czy opisane we wniosku usługi najmu kontenerów biurowych i sanitarnych mieszczą się w definicji "należności licencyjnych" zawartej w wyżej cytowanym art. 12 ust. 3 ww. umowy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca ma zamiar zawrzeć umowę z firmą mającą siedzibę w Austrii, której przedmiotem będzie świadczenie usługi najmu kontenerów biurowych i sanitarnych na rzecz Wnioskodawcy. Kontenery służą jako szatnie dla pracowników oraz jako część sanitarna dla pracowników. Świadczeniodawca nie prowadzi działalności na terytorium Polski, natomiast Wnioskodawca będzie w posiadaniu certyfikatu rezydencji potwierdzającego, że Świadczeniodawca jest austriackim rezydentem podatkowym.

Interpretując przepisy zawarte w umowie polsko - austriackiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem. Postanowień umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie należy traktować jako wyłącznie obowiązujących Polskę norm międzynarodowego prawa publicznego, gdyż z uwagi na ich szczególny charakter, są one przede wszystkim powszechnie obowiązującymi normami naszego wewnętrznego ustawodawstwa podatkowego, których prawidłowe stosowanie wymaga również odniesienia do ustalonych w międzynarodowej pragmatyce zasad, wyrażonych w Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD.

Państwa, które nie zgadzają się z tezami postawionymi w Komentarzu, mogą złożyć zastrzeżenie do artykułu lub uwagi do Komentarza, w których zastrzegają sobie prawo odmiennego stosowania danego artykułu. Jak wynika z Komentarza do art. 12 ust. 2 zawierającego definicję "należności licencyjnych" są one związane na ogół z prawami lub majątkiem stanowiącym różne formy własności literackiej i artystycznej, elementy własności intelektualnej określone w tekście, jak również informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (patrz pkt 8 Komentarza do art. 12). W celu uniknięcia ewentualnych wątpliwości Polska złożyła zastrzeżenie, zgodnie z którym zastrzega sobie prawo włączenia do definicji należności licencyjnych dochodu uzyskiwanego z użytkowania lub prawo do użytkowania urządzeń przemysłowych, handlowych lub naukowych oraz kontenerów (zob. zastrzeżenia do artykułu 12 pkt 41.1. Komentarza do Modelowej Konwencji OECD).

Wskazane zastrzeżenie dowodzi intencjom, jakimi kierowała się strona polska przy zawieraniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Skoro zatem dochody z tytułu praw do użytkowania kontenerów nie zostały wprost objęte definicją należności licencyjnych zawartą w art. 12 ust. 3 umowy polsko-austriackiej, to należy stwierdzić, iż nie stanowią należności licencyjnych na gruncie tej umowy.

W świetle powyższych przepisów należy uznać, iż wynagrodzenie zapłacone na rzecz Świadczeniodawcy z tytułu świadczenia na rzecz Wnioskodawcy usług najmu kontenerów biurowych i sanitarnych, nie stanowią należności licencyjnych w rozumieniu art. 12 ust. 3 ww. umowy, w związku z czym w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą postanowienia dotyczące opodatkowania zysku przedsiębiorstwa (art. 7 umowy).

W rezultacie Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania jako płatnik, na podstawie art. 26 ust. 1 w związku z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., podatku dochodowego od wypłaconych na rzecz podmiotu z siedzibą w Austrii należności, pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podmiotu austriackiego dla celów podatkowych uzyskanym od niego aktualnym certyfikatem rezydencji.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 do Nr 3 oraz wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.