IBPBI/2/423-204/11/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 lutego 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z dokonaniem płatności z tytułu zakupu przez Spółkę komandytową prawa do znaku od podmiotu będącego rezydentem podatkowym kraju, z którym Polska nie zawarła umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, Spółka zobowiązana będzie do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2011 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z dokonaniem płatności z tytułu zakupu przez Spółkę komandytową prawa do znaku od podmiotu będącego rezydentem podatkowym kraju, z którym Polska nie zawarła umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, Spółka zobowiązana będzie do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka zamierza zostać wspólnikiem spółki osobowej (dalej: "SpK") z siedzibą na Cyprze, której przedmiotem działalności będzie m.in. zarządzanie własnością intelektualną. Forma prawna SpK będzie odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej w rozumieniu ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: "k.s.h."). Spółka pełnić będzie w SpK rolę komandytariusza. Komplementariuszem będzie zaś spółka kapitałowa z siedzibą na Cyprze. SpK nie będzie posiadać osobowości prawnej, a tym samym nie będzie podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 1 Ustawy CIT.

Jednocześnie, w związku z prowadzoną działalnością SpK będzie stanowiła zakład Spółki na Cyprze w rozumieniu art. 5 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku z dnia 4 czerwca 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 117, poz. 523; dalej: "Traktat").

W związku z prowadzoną działalnością, rozważa się, aby SpK zakupiła prawa do znaków towarowych (dalej: "Znak") od podmiotu mającego siedzibę na terytorium jednego z państw, z którym Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (dalej: "Zbywca").

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W świetle przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego zapytanie Spółki dotyczy tego, czy w związku z dokonaniem płatności z tytułu zakupu przez SpK prawa do Znaku od podmiotu będącego rezydentem podatkowym kraju, z którym Polska nie zawarła umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, Spółka zobowiązana będzie do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT w zw. z art. 26 ust. 1 Ustawy CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sytuacji nie będzie on zobowiązany do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od należności wypłacanych przez SpK na rzecz Zbywcy z tytułu zakupu prawa do Znaku. Za przyjęciem takiego stanowiska przemawia fakt, iż w rozumieniu Traktatu SpK stanowić będzie zakład Spółki na terytorium Cypru, a tym samym nabycie przez SpK prawa do Znaku nie będzie wiązało się z osiągnięciem przez Zbywcę przychodu na terytorium Polski. Przychód ten będzie bowiem osiągnięty na terytorium Cypru.

SpK, jako spółka osobowa jest transparentna podatkowo tzn. nie posiada statusu podatnika CIT. Zgodnie z art. 5 Ustawy CIT, w związku z przychodami osiąganymi przez SpK status podatnika CIT będą posiadać natomiast jej wspólnicy, w tym Wnioskodawca.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT przychody uzyskane na terytorium Polski z tytułów wymienionych w tym artykule, przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym 20% podatkiem dochodowym. Przychodami tymi są m.in. przychody z tytułu sprzedaży praw do znaków towarowych. W art. 3 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, wymienieni zostali podatnicy objęci w Polsce ograniczonym obowiązkiem podatkowym (nierezydenci). Zgodnie z tym przepisem podatnicy, którzy nie mają na terytorium Polski siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu jedynie od dochodów, które osiągają na terytorium Polski.

Płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od powyższych należności są podmioty tj. osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne dokonujące ich wypłaty na rzecz nierezydentów (art. 26 ust. 1 Ustawy CIT).

Jak zatem wynika z art. 21 ust. 1 Ustawy CIT, warunkiem koniecznym do opodatkowania przychodów (dochodów) nierezydentów zryczałtowanym podatkiem dochodowym jest, aby przychody te były osiągnięte (uzyskane) na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Dla ustalenia zatem zakresu przedmiotowego przepisu kluczowe jest ustalenie znaczenia terminu "osiągnięte" oraz "terytorium Rzeczpospolitej Polskiej"

Wobec braku szczegółowej definicji terminu "terytorium Rzeczpospolitej Polskiej" dla potrzeb Ustawy CIT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż dla potrzeb art. 21 Ustawy CIT, przez terytorium Rzeczpospolitej Polskiej należy rozumieć (z uwzględnieniem art. 4 Ustawy CIT) obszar oddzielony granicami państwowymi od terytoriów innych państw, na którym to obszarze Rzeczpospolita sprawuje suwerenną władzę.

Zdaniem Wnioskodawcy z treści art. 21 ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT, nie wynika, jakie przesłanki przemawiają za uznaniem przychodów za osiągnięte (uzyskane) na terytorium Polski. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż dla uznania przychodów za uzyskane na terytorium Polski niezbędne jest, aby źródło przychodów znajdowało się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez znaczenia pozostaje natomiast czy wypłacającym przychód jest podmiot mający siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Powyższe stanowisko zachowuje również aktualność względem art. 3 ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT, zgodnie z którym podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie przytoczyć tytułem przykładu pismo Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2001 r. (sygn. PB4/AK-8214-1045-277/01) w którym czytamy, że "O źródle dochodów położonych w Polsce można więc mówić wtedy gdy takie źródło dochodów trwałe związane jest z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej". Za takim rozumieniem dochodów osiąganych na terytorium Polski opowiedział się też m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 11 września 2008 r. (sygn. III SA/Wa 586/08) gdzie stwierdzono, iż "pod pojęciem "terytorium z którym wiąże się osiąganie dochodów" należy rozumieć miejsce, gdzie dokonują się czynności lub położone są nieruchomości (źródło), które generują dochód i są jego przyczyną sprawczą".

Wnioskodawca podkreśla, iż w rozumieniu Traktatu, SpK stanowić będzie zakład poprzez który Spółka prowadzić będzie działalność na terytorium Cypru. W konsekwencji powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, skoro w rozumieniu Traktatu SpK stanowić będzie zakład Spółki, to jego miejscem położenia będzie Cypr. Tym samym, skoro miejscem prowadzenia działalności SpK nie będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lecz Cypru, to miejscem powstania wszelkich przychodów wypłacanych przez SpK będzie terytorium Cypru, nie zaś Rzeczpospolitej Polskiej. W takiej sytuacji bowiem zarówno miejsce gdzie czynność zostanie dokonana (nabycie Znaku) jak i samo źródło przychodów (SpK) położone będą na terytorium Cypru.

W podobnej sprawie orzekał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu. W wyroku z dnia 7 lipca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 337/08) Sąd orzekł, że "ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu podlegają nierezydenci, którzy osiągnęli dochód na terytorium RP, czyli na tym terytorium znajduje się miejsce położenia przychodu. (",) W rozpatrywanej sprawie źródło przychodu znajdowało się poza granicami RP, gdyż tam były siedziby nierezydentów - wykonawców usług i tam wykonano umówione usługi. (...) kontrahenci strony skarżącej - nie są podatnikami w zakresie ograniczonego obowiązku podatkowego w świetle prawa polskiego, albowiem nie spełniają warunku postawionego w art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - nie osiągnęli na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochodów. Z tego też względu strony skarżącej nie obciążają obowiązki płatnika wynikające z art. 26 ustawy."

Dodatkowo, Wnioskodawca podkreśla, iż zaprezentowane powyżej stanowisko zgodne jest z literalnym brzmieniem przepisu art. 21 Ustawy CIT. Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w przypadku gdy wykładnia językowa nie budzi wątpliwości brak jest konieczności stosowania jakichkolwiek innych metod wykładni. Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego. Przykładowo, w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 czerwca 1999 r. (SK 12/98, OTK 1999/5/96), stwierdzono, iż: "odwołanie się w pierwszej kolejności do wykładni językowej wynika z faktu, iż w państwie prawnym interpretator, musi zawsze w pierwszej kolejności brać pod uwagę językowe znaczenie tekstu prawnego". Podobny pogląd można odnaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z 3 grudnia 2009 r. (sygn. I SA/Gd 712/09) stwierdził, iż przepisy prawa są sformułowane za pomocą języka, a zatem pierwszopłanowe znaczenie ma wykładnia językowa. Jest ona pierwszym etapem egzegezy tekstu prawnego. Prymat wykładni językowej w szczególności uwidacznia się na gruncie prawa podatkowego, gdyż tam właśnie każde odejście od gramatycznej treści zapisu powoduje niepożądane konsekwencje praktyczne."

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy w związku z podniesionymi argumentami potwierdzonymi przez przytoczone orzecznictwo sądów administracyjnych, należy uznać, iż nabycie przez SpK Znaku nie będzie wiązało się z osiągnięciem przez Zbywcę przychodu na terytorium Polski, lecz na terytorium Cypru. Tym samym, zgodnie z literalnym brzmieniem art. 21 ustawy CIT, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek pobrania od należności wypłacanych na rzecz Zbywcy zryczałtowanego podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 dalej "ustawa o p.d.o.p."), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

W art. 3 ust. 2 ustawy o p.d.o.p., wyrażona jest zasada ograniczonego obowiązku podatkowego, w myśl której państwo, na terytorium którego znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jego rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła.

Zgodnie z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym, Spółka zamierza zostać wspólnikiem spółki osobowej z siedzibą na Cyprze, której przedmiotem działalności będzie m.in. zarządzanie własnością intelektualną. Forma prawna SpK będzie odpowiednikiem polskiej spółki komandytowej w rozumieniu ustawy - Kodeks spółek handlowych. Spółka pełnić będzie w SpK rolę komandytariusza. Komplementariuszem będzie zaś spółka kapitałowa z siedzibą na Cyprze. SpK nie będzie posiadać osobowości prawnej, a tym samym nie będzie podatnikiem podatku dochodowego w rozumieniu art. 1 Ustawy CIT. Jednocześnie, w związku z prowadzoną działalnością SpK będzie stanowiła zakład Spółki na Cyprze w rozumieniu art. 5 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku. W związku z prowadzoną działalnością, rozważa się, aby SpK zakupiła prawa do znaków towarowych od podmiotu mającego siedzibę na terytorium jednego z państw, z którym Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W myśl art. 1 ust. 2 ustawy o p.d.o.p., dochody spółek osobowych nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania.

Ponieważ spółka komandytowa nie ma podmiotowości prawnej odrębnej od wspólników nie jest ona podmiotem obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego, podmiotami takimi są natomiast wspólnicy tej spółki. W zależności od tego, czy wspólnicy są osobami fizycznymi czy prawnymi podlegają opodatkowaniu albo podatkiem dochodowym od osób fizycznych albo podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi art. 5 ust. 2 ustawy o p.d.o.p., zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

W związku z powyższym wskazać należy, iż przychody i koszty związane z działalnością spółki komandytowej, każdy wspólnik tej spółki, powinien określać proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału) w przedmiotowej spółce.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know - how) - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o p.d.o.p., przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

Natomiast art. 26 ust. 1 ustawy o p.d.o.p., stanowi, iż osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż dla uznania przychodów za uzyskane na terytorium Polski niezbędne jest, aby źródło przychodów znajdowało się na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że SpK będzie stanowiła zakład Spółki w rozumieniu art. 5 umowy między Rządem Rzeczpospolitej Polskiej a Rządem Republiki Cypru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i majątku, prowadzący działalność na Cyprze.

Mając powyższe na uwadze, skoro miejscem prowadzenia działalności SpK nie będzie terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, lecz Cypru, to miejscem powstania przychodów wypłacanych przez SpK będzie terytorium Cypru, nie zaś Rzeczpospolitej Polskiej. W takiej sytuacji zarówno miejsce gdzie czynność nabycia znaku zostanie dokonana jak i samo źródło przychodów położone będą na terytorium Cypru.

W świetle powyższego, Spółka nie będzie zobowiązania do pobrania i odprowadzenia podatku dochodowego od należności wypłacanych przez SpK na rzecz Zbywcy z tytułu zakupu prawa do znaku.

Stanowisko Spółki należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.