IBPBI/2/423-201/13/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy ustalaniu wysokości kapitału zakładowego Spółki, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, należy uwzględnić - w kontekście art. 16 ust. 7 tej ustawy - całość kwoty odpowiadającej wartości nominalnej nowych akcji, więc również tę część kapitału zakładowego Spółki, która została pokryta wkładem pieniężnym rozliczonym w drodze kompensaty wzajemnych wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 18 lutego 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy ustalaniu wysokości kapitału zakładowego Spółki, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, należy uwzględnić - w kontekście art. 16 ust. 7 tej ustawy - całość kwoty odpowiadającej wartości nominalnej nowych akcji, więc również tę część kapitału zakładowego Spółki, która została pokryta wkładem pieniężnym rozliczonym w drodze kompensaty wzajemnych wierzytelności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest spółką kapitałową z siedzibą w Polsce. Jedynym Jej akcjonariuszem jest Spółka X. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 154.299.700,00 PLN. Obecnie planowane jest podwyższenie kapitału zakładowego Spółki w drodze zmiany statutu i emisji nowych akcji, które zostaną objęte przez Spółkę X. Zgodnie z planowaną uchwałą Walnego Zgromadzenia, akcje zostaną objęte w zamian za wkład pieniężny. Cena emisyjna akcji będzie wyższa niż ich wartość nominalna. Nadwyżka osiągnięta przy emisji akcji zostanie przelana na kapitał zapasowy Spółki.

Jednocześnie Spółka X jest obligatariuszem Spółki. Wynika to z faktu, że Spółka wyemitowała obligacje imienne o łącznej wartości nominalnej 144.500.000,00 PLN (dalej: "Obligacje"), które zostały nabyte przez Spółkę X. Data emisji obligacji to 16 grudnia 2011 r. Zgodnie z Warunkami emisji obligacji z 19 września 2011 r. (dalej: "Warunki Obligacji"), dzień wykupu obligacji przypada na IV kwartał 2018 r. Jednakże zgodnie z Warunkami Obligacje mogą zostać wykupione przed tym terminem, na podstawie złożonego przez Spółkę X żądania wcześniejszego wykupu Obligacji.

W celu uproszczenia rozliczeń wynikających z planowanego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki oraz wyemitowanych przez Spółkę Obligacji, Spółka oraz Spółka X planują dokonanie umownego potrącenia (kompensaty) wzajemnych wierzytelności (dalej: "umowa kompensacyjna"). Przedmiotem umowy kompensacyjnej będzie wierzytelność Spółki przysługująca jej względem Spółki X z tytułu wkładu pieniężnego za akcje wyemitowane wskutek podwyższenia kapitału zakładowego oraz wierzytelność Spółki X przysługująca Jej względem Spółki z tytułu wyemitowanych Obligacji. Data dokonania powyższego rozliczenia została wstępnie zaplanowana na 2 listopada 2012 r. Całość należności wynikającej z emisji Obligacji (zarówno wartość nominalna, jak i odsetki od wyemitowanych Obligacji) zostanie rozliczona w drodze wyżej opisanej umowy kompensacyjnej (zostanie umorzona na skutek dokonanego potrącenia). Natomiast wierzytelność Spółki wygaśnie w części. Pozostała kwota wierzytelności, która nie zostanie umorzona wskutek potrącenia, zostanie przekazana przez Spółkę X w drodze przelewu środków pieniężnych na konto Spółki.

W przyszłości Spółka planuje zawierać ze Spółką X umowy pożyczek, o których mowa w art. 16 ust. 7b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o CIT"), a w związku z czym wypłacać odsetki od tych pożyczek.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przy ustalaniu wysokości kapitału zakładowego Spółki, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, należy uwzględnić - w kontekście art. 16 ust. 7 tej ustawy - całość kwoty odpowiadającej wartości nominalnej nowych akcji, więc również tę część kapitału zakładowego Spółki, która została pokryta wkładem pieniężnym w sposób opisany w niniejszym wniosku o interpretację (potracenie wzajemnych wierzytelności), a zatem tej kwoty kapitału zakładowego nie należy kwalifikować jako "pokrytej wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów)".

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym (winno być zdarzeniu przyszłym) przy ustalaniu wysokości kapitału zakładowego Spółki, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o CIT, należy uwzględnić całość kapitału zakładowego, odpowiadającą wartości nominalnej akcji, a więc także tę część kapitału zakładowego Spółki, która zostanie pokryta wkładem pieniężnym rozliczonym w drodze kompensaty wzajemnych wierzytelności Spółki i Spółki X. Zdaniem Spółki, kwota kapitału zakładowego pokryta wkładem pieniężnym poprzez kompensatę wzajemnych wierzytelności Spółki i Spółki X nie powinna zostać uznana za "pokrytą wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów)". Nie należy uwzględnić jednakże tej części wkładu, która została przekazana na kapitał zapasowy.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 14 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm., dalej: "k.s.h."), akcjonariusz nie może potrącać swoich wierzytelności wobec spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej wpłaty na poczet (...) akcji. Nie wyłącza to potrącenia umownego.

W rezultacie przyjąć należy, że k.s.h. dopuszcza umowne potrącenie wierzytelności akcjonariusza wobec spółki akcyjnej z wierzytelnością tej spółki względem akcjonariusza z tytułu należnej wpłaty na poczet akcji.

W doktrynie powszechnie prezentowany jest pogląd, zgodnie z którym taką formę pokrycia należnej wpłaty na akcje uznaje się za wniesienie wkładu pieniężnego. Dla przykładu w opracowaniu "Kodeks spółek handlowych. Komentarz." (J. Bieniak, M. Bieniak, G. Nita-Jagielski. Wyd. 2, Warszawa 2012) czytamy "W przypadku potrącenia wierzytelności wspólnika albo akcjonariusza wobec spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej wpłaty na poczet udziałów albo akcji wkład wspólnika albo akcjonariusza do spółki ma charakter pieniężny (zob. M. Rodzynkiewicz, Kodeks, s. 48; A. Szumański, S. Sołtysiński, A. Szajkowski, A. Szumański, J. Szwaja, Kodeks spółek handlowych, t. 1, 2004, s. 242). Artykuł 14 § 4 k.s.h. mówi bowiem o >>wpłacie na poczet udziałów albo akcji<<, a sposób uregulowania wierzytelności poprzez potrącenie, a nie faktyczną wpłatę wkładu pieniężnego do spółki nie może wpływać na jej pieniężny charakter".

Wynika to z faktu, iż instytucja potrącenia umownego stanowi jedną z form wykonania zobowiązania i zaliczana jest do kategorii zdarzeń powodujących wygaśnięcie zobowiązania. Forma ta w sensie ekonomicznym niczym nie różni się od fizycznej wpłaty gotówki, a jedyną różnicą pomiędzy tymi dwoma sposobami wykonania zobowiązania jest uproszczenie zaistniałej sytuacji poprzez ograniczenie zbędnych przepływów środków pieniężnych.

Natomiast art. 16 ust. 7 ustawy o CIT stanowi, iż wartość, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, funduszu udziałowego w spółdzielni lub kapitału zakładowego spółki określa się bez uwzględnienia tej części tego funduszu lub kapitału, jaka nie została na ten fundusz lub kapitał faktycznie przekazana lub jaka została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów), przysługującymi członkom wobec tej spółdzielni lub udziałowcom (akcjonariuszom) wobec tej spółki, a także wartościami niematerialnymi lub prawnymi, od których nie dokonuje się odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z art. 16a-16m.

Należy zatem zauważyć, iż w myśl powyższego przepisu, w celu określenia wartości kapitału zakładowego spółki nie uwzględnia się między innymi części kapitału zakładowego, która została pokryta wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów) przysługującymi akcjonariuszom wobec tej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe odnosi się jedynie do sytuacji, w których dochodzi do wniesienia wierzytelności w drodze wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki. Wynika to z wykładni językowej tego przepisu, który jednoznacznie odnosi się do "pokrycia kapitału zakładowego wierzytelnościami (...)" zaś w przedstawionym zdarzeniu przyszłym taka sytuacja nie będzie miała miejsca.

Wniesienie wierzytelności w drodze aportu do Spółki oraz potrącenie należności na wpłaty na kapitał zakładowy z wierzytelnością przysługującą akcjonariuszowi względem Spółki stanowią dwie odrębne niezależne od siebie kategorie. Bowiem w drodze czynności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego dojdzie do wniesienia wkładu pieniężnego. Wynika to bezpośrednio z treści uchwały walnego zgromadzenia Spółki.

Konieczność spłaty obligatariusza przez Spółkę w sytuacji, gdy środki pieniężne z tej spłaty zostaną przez obligatariusza i tak wykorzystane na pokrycie wkładu pieniężnego kreowałaby niczym nieuzasadnione przepływy finansowe pomiędzy podmiotami, zwiększając jedynie koszty działalności gospodarczej, dlatego też tak wybrany sposób rozliczenia transakcji (przy zachowaniu pieniężnego charakteru wynagrodzenia za akcje) pomiędzy stronami nie powinien powodować negatywnych konsekwencji podatkowych dla Spółki.

Od woli Spółki i jej akcjonariusza zależy, czy rozliczenie objęcia akcji w formie wkładu pieniężnego zostanie dokonane wskutek potrącenia, czy też przelewu środków pieniężnych, przy czym w opisywanym zdarzeniu przyszłym dojdzie zarówno do potrącenia, jak i przekazania gotówki na konto Spółki, co wynika z wysokości wzajemnych wierzytelności, które nie są sobie równe.

Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, powyższe argumenty świadczą o tym, iż w opisanym zdarzeniu przyszłym kwota podwyższenia kapitału zakładowego nie może być uznana za "pokrytą wierzytelnościami z tytułu pożyczek (kredytów) oraz z tytułu odsetek od tych pożyczek (kredytów), przysługującymi akcjonariuszom wobec tej spółki" w rozumieniu art. 16 ust. 7 ustawy o CIT.

Równocześnie Spółka zakłada, iż ze względu na fakt, że cena emisyjna akcji będzie wyższa niż ich wartość nominalna, nadwyżka osiągnięta przy emisji akcji przelana do kapitału zapasowego Spółki nie będzie zwiększała wartości kapitału uwzględnianej na potrzeby art. 16 ust. 7 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.