IBPBI/2/423-1870/10/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 grudnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 2 marca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty leasingu operacyjnego w dacie jej poniesienia - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty leasingu operacyjnego w dacie jej poniesienia. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 18 lutego 2011 r. Znak IBPBI/2/423-1870/10/AK wezwano do ich uzupełnienia. Braki formalne uzupełniono w dniu 2 marca 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 20 sierpnia 2010 r. Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego. Przedmiotem leasingu jest używana koparka gąsienicowa o wartości 180.000 zł netto. Okres obowiązywania leasingu to 36 miesięcy. Harmonogram opłat wyszczególnia 36 rat. Przed zawarciem umowy Spółka nie wnosiła do finansującego żadnych opłat.

Po zawarciu umowy pierwszymi opłatami płatnymi w terminie do 3 września 2010 r. były:

Pozostałe raty od 2-36 są równe i wynoszą po 3.434,03 zł netto.

Przedsiębiorstwo nie było zobowiązane do wniesienia opłaty wstępnej/czynszu inicjalnego.

Z uzupełnienia wniosku z dnia 23 lutego 2011 r. wynika, że zawarta umowa leasingu spełnia warunki przewidziane w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p. Według posiadanych informacji, finansujący w dniu zawarcia umowy nie korzystał ze zwolnień, o których mowa w art. 17b ust. 2 u.p.d.o.p. Zapłata pierwszej raty nie warunkowała rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Stanowiła część wynagrodzenia finansującego za oddanie w leasing przedmiotu umowy. Spółka nie stosuje uproszczeń wynikających z art. 4 ust. 4 ustawy o rachunkowości. Dla celów bilansowych Spółka zaklasyfikowała przedmiotową umowę leasingu zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości. Ponadto Spółka poinformowała, że nie tyle sama pierwsza rata co cała wartość przedmiotu leasingu została rozpisana w księgach rachunkowych metodą liniową w jednakowej wysokości i równomiernie do kosztów poszczególnych miesięcy objętych okresem leasingu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka może jednorazowo zaliczyć w koszty uzyskania przychodu podatkowego zapłaconą 1 ratę w wysokości 71.460 zł w dacie jej poniesienia.

Spółka uważa, że odliczenie pierwszej raty przysługuje Spółce na warunkach jak dla pozostałych 35 rat z uwagi na uregulowania zawarte w art. 15 ust. 4d, 4e oraz art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "u.p.d.o.p."). Zgodnie z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p., ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Natomiast na podstawie art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., (leasing operacyjny) opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

Jeżeli jednak zgodnie z art. 17b ust. 2 u.p.d.o.p., finansujący w dniu zawarcia umowy leasingu korzysta ze zwolnień w podatku dochodowym przysługujących na podstawie:

Aby dana umowa mogła zostać uznana za tzw. podatkową umowę leasingu muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

Zauważyć należy jednak, że cytowany powyżej przepis art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., nie precyzuje, w którym momencie korzystający winien zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wynikające z umowy leasingu opłaty (np. raty). W konsekwencji moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pierwszej raty leasingowej należy rozstrzygnąć w oparciu o ogólne zasady potrącania kosztów, które zostały uregulowane w art. 15 u.p.d.o.p.

Zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Gramatyczna wykładnia tego przepisu prowadzi do wniosku, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zachowaniu lub zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Tym samym, jeżeli umowa, którą zawarła Spółka spełnia warunki określone w art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p., a finansujący nie korzysta z wymienionych w ust. 2 przytaczanego przepisu zwolnień, raty leasingowe będą stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego, której przedmiotem jest używana koparka gąsienicowa. Okres obowiązywania leasingu to 36 miesięcy. Po zawarciu umowy pierwszymi opłatami płatnymi w terminie do 3 września 2010 r. były:

Pozostałe raty od 2-36 są równe i wynoszą po 3.434,03 zł netto.

Przedsiębiorstwo nie było zobowiązane do wniesienia opłaty wstępnej/czynszu inicjalnego. Według posiadanych przez Spółkę informacji, finansujący w dniu zawarcia umowy nie korzystał ze zwolnień, o których mowa w art. 17b ust. 2 u.p.d.o.p. Zapłata pierwszej raty nie warunkowała rozpoczęcia realizacji umowy leasingu lecz stanowiła część wynagrodzenia finansującego za oddanie w leasing przedmiotu umowy. Spółka nie stosuje uproszczeń wynikających z art. 4 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.). Dla celów bilansowych Spółka zaklasyfikowała przedmiotową umowę leasingu zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o rachunkowości i całą wartość przedmiotu leasingu rozpisała w księgach rachunkowych metodą liniową w jednakowej wysokości i zalicza równomiernie do kosztów poszczególnych miesięcy objętych okresem leasingu.

Opłaty leasingowe, co do zasady, zaliczane są do tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów, których nie można przyporządkować do określonego przychodu. Pierwsza rata leasingu (o ile nie stanowi warunku zawarcia umowy) tak jak i pozostałe opłaty wynikające z umowy leasingowej są opłatami za używanie przedmiotu leasingu.

Na mocy przepisu art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., tego rodzaju koszty są potrącalne w dacie ich poniesienia, a jeżeli dotyczą one okresu przekraczającego rok podatkowy i nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Odpowiednio do postanowień art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się przy tym dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego przepisu wynika, że poniesienie kosztu innego niż bezpośredni związanego z przychodami, mające bezpośredni wpływ na jego potrącalność dokonuje się do dnia, na który ujęto koszt w prowadzonych księgach zgodnie z przepisami o rachunkowości, określającymi do jakich okresów rozrachunkowych przyporządkowane są koszty i przychody. Kluczowe znaczenie ma tu zasada współmierności, zgodnie z którą w księgach rachunkowych firmy trzeba ująć wszystkie osiągnięte, przypadające na jej rzecz przychody i obciążające ją koszty związane z tymi przychodami dotyczące danego roku obrotowego, niezależnie od terminu ich zapłaty, przy czym nie jest istotna ani data wystawienia przez kontrahenta faktury, ani moment jej faktycznego zaksięgowania (rozumianego jako czynność techniczno-rachunkowa). Innymi słowy przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż skoro Spółka wskazała, iż nie tyle samą pierwszą ratę lecz całą wartość przedmiotu leasingu rozpisała w księgach rachunkowych metodą liniową w jednakowej wysokości i zalicza równomiernie do kosztów poszczególnych miesięcy objętych okresem leasingu to taki sposób rozliczania opłat leasingowych wskazuje, iż pierwsza rata leasingu nie została ujęta w księgach rachunkowych jednorazowo w pełnej wysokości. Tym samym pierwsza rata leasingu nie może być również ujęta jednorazowo w pełnej wysokości jako koszt uzyskania przychodu. Spółka winna zatem wydatek z tyt. pierwszej raty leasingowej ujmować w koszty podatkowe w momencie poniesienia tj. w tym samym czasie kiedy jest on ujmowany w księgach co jest zgodnie z zapisem cyt. wyżej art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p.

Stanowisko Spółki należy uznać zatem za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.