IBPBI/2/423-1854/10/JD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 8 grudnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 16 grudnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na studium wykonalności - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 grudnia 2010 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu uznania za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na studium wykonalności.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka w lutym 2009 wystąpiła z wnioskiem o dofinansowanie z Funduszu Spójności w ramach programu operacyjnego infrastruktura i środowisko na lata 2007-2013 projektu pn. "..." Wniosek oceniono pozytywnie i w lipcu 2010 r. Spółka podpisała umowę o dofinansowanie projektu. Zgodnie z umową Spółce przyznano dofinansowanie w wysokości 85% wydatków kwalifikowanych, które stanowią 73,03% ogółu kosztów spełniających warunki kwalifikowalności, gdyż projekt podlega pod ramy projektów generujących dochód. Ostatecznie dofinansowanie wynosi 62,08%.

W związku z planowaną inwestycją Spółka ponosiła koszty związane z przygotowaniem inwestycji jeszcze przed uzyskaniem decyzji o dofinansowaniu.

W 2006 r. zostały poniesione koszty na wstępne studium wykonalności, natomiast w latach 2007-2008 zostały poniesione dodatkowe koszty związane z dostosowaniem wstępnego studium do obowiązujących wytycznych ministerstwa rozwoju regionalnego, których wykonanie Spółka zleciła wyspecjalizowanej firmie zewnętrznej. Koszty zarówno wstępnego jak i ostatecznego studium wykonalności zostały zakwalifikowane jako nakłady inwestycyjne na nowe środki trwałe i zaksięgowane na koncie "środki trwałe w budowie" (08).

Podatek VAT, wynikający z faktur wystawionych przez firmy opracowujące studia wykonalności został odliczony z podatku należnego.

Zgodnie z wytycznymi ministerstwa rozwoju regionalnego w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach programu operacyjnego infrastruktura i środowisko wydatki związane z przygotowaniem projektów poniesione na przygotowanie koniecznych dokumentów w tym studium wykonalności stanowią wydatki kwalifikowane. Zgodnie z ww. wytycznymi okres kwalifikowania wydatków rozpoczyna się z dniem 1 stycznia 2007 r. i kończy się z dniem 31 grudnia 2015 r.

W związku z powyższym Spółka do wydatków kwalifikowanych zaliczyła koszty poniesione od 1 stycznia 2007 r.. Koszt wstępnego studium wykonalności został potraktowany jako wydatek niekwalifikowany, gdyż został poniesiony w 2006 r.. W październiku 2010 r. Spółka złożyła wniosek o płatność w celu uzyskania refundacji wydatków kwalifikowanych poniesionych do 30 września 2010 r., w tym koszt wykonania ostatecznego studium wykonalności. Wniosek o płatność został wstępnie przyjęty i Spółka oczekuje na wpływ środków.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione na studium wykonalności w celu pozyskania dofinansowania należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów i jako takie powinny być potrącane w dacie poniesienia, czy też należy traktować te wydatki jako powiększające wartość początkową środków trwałych dla celów amortyzacji podatkowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Zdaniem Spółki, ww. wydatki zostały prawidłowo zakwalifikowane jako wydatki powiększające wartość początkową środków trwałych wytworzonych w ramach projektu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i nie znajdują się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami będą zarówno koszty uzyskania przychodów pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (pozostające w związku pośrednim) - jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

W zależności od charakteru kosztów - bezpośrednio lub inne niż bezpośrednio związane z przychodami - ustawodawca zróżnicował zasady ich potrącalności:

W myśl art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Natomiast stosownie do postanowień art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

* nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

* nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

* ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Nie ulega zatem wątpliwości, że wydatki na nabycie, wytworzenie bądź ulepszenie środków trwałych są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów, a ich uwzględnienie w rachunku podatkowym następuje pośrednio poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne (art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 16g ust. 4 u.p.d.o.p., za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, że Spółka zamierza zrealizować zadanie inwestycyjne korzystając z dofinansowania z Funduszu Spójności i w związku z tym poniosła koszty związane z przygotowaniem studium wykonalności.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, iż do kosztów wytworzenia środka trwałego, co do zasady, zaliczyć należy wszystkie wydatki związane z konkretnym projektem (procesem inwestycyjnym) ponoszone na wszystkich etapach jego realizacji tj. począwszy od przygotowania inwestycji aż do oddania do używania.

W zakresie tym nie mieszczą się jednakże koszty związane z opracowaniem dokumentów warunkujących uzyskanie dofinansowania ze środków pomocowych UE (nie wpływają na koszt wytworzenia środka trwałego). W ocenie tut. Organu są to koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności i jako koszty pośrednie winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e u.p.d.o.p.; ponieważ wydatki te nie posiadają ścisłego, bezpośredniego związku z wytworzeniem środków trwałych powstających w ramach realizowanego projektu.

Zatem, stanowisko Spółki w zakresie zaliczenia do kosztów wytworzenia środka trwałego wydatków poniesionych na opracowanie stadium wykonalności jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku numerami 2,3 i 4 wydano odrębne rozstrzygniecie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.