IBPBI/2/423-176/13/JS

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 8 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakwaterowanie i wyżywienie serwowane w czasie organizowanego przez Spółkę szkolenia dla kontrahentów i potencjalnych kontrahentów (część pytania oznaczone we wniosku Nr 1) - jest nieprawidłowe.

W dniu 8 lutego 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakwaterowanie i wyżywienie serwowane w czasie organizowanego przez Spółkę szkolenia dla kontrahentów i potencjalnych kontrahentów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 18 kwietnia 2013 r. znak IBPBI/2/423-176/13/JS, IBPP1/443-105/15/MS wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 6 maja 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: "Spółka") prowadzi działalność w zakresie dostawy systemów i armatury grzewczej oraz prowadzi działalność usługową w zakresie serwisu i montażu urządzeń grzewczych. Spółka organizuje szkolenia, których uczestnikami są kontrahenci - autoryzowani instalatorzy. Osoby te zajmują się montażem i instalacją produktów sprzedawanych m.in. przez Spółkę. Wobec tego znajomość produktów, ich zastosowań oraz możliwości ich użycia są niezbędne do prawidłowego montażu tych wyrobów. W ramach organizacji szkoleń Spółka ponosi koszty związane m.in. z poczęstunkiem, w skład którego wchodzi usługa cateringowa lub serwowanie kanapek, ciast, kawy, herbaty, soków jak również z zakwaterowaniem. Dodatkowo Spółka organizuje wewnętrzne szkolenia dla pracowników firmy, w ramach których zostaje przekazana specjalistyczna wiedza na temat wprowadzania nowych technologii, produktów, obsługi maszyn i urządzeń. Podczas szkoleń serwowany jest drobny poczęstunek: ciastka, paluszki, kanapki, kawa, herbata, soki.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z dnia 26 kwietnia 2013 r. Spółka dodatkowo wyjaśniła, że:

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, koszty zakwaterowania i wyżywienia serwowanego w czasie organizowanego szkolenia dla kontrahentów i potencjalnych kontrahentów... (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, są kwoty poniesione w celu osiągnięcia przychodu, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Głównym celem organizacji szkolenia dla kontrahentów jest zapoznanie ich z ofertą dotyczącą nowych produktów, ich właściwościami, technologią stosowaną przez Spółkę. Szkolenie połączone jest z prezentacją nowych produktów. Wśród wydatków związanych z przygotowaniem szkoleń znajdują się między innymi wydatki dotyczące poczęstunku oraz zakwaterowania.

Usługa gastronomiczna została przez ustawodawcę wyłączona z kosztów uzyskania przychodów, jako wydatki reprezentacyjne. Jednak w przypadku szkoleń, usługa gastronomiczna stanowi część szerszego zlecenia. Dostarczenie uczestnikom szkolenia, np. kawy, herbaty, zimnych napojów, ciast, zapewnienie lunchu czy obiadu oraz zapewnienie zakwaterowania jest działaniem zwyczajowo przyjętym i nieodłączną częścią usługi szkoleniowej, dlatego też poczęstunek, zakwaterowanie w trakcie szkolenia należy, zdaniem Spółki, uznać za koszt uzyskania przychodów, gdyż jest związany z wykonywaną działalnością przez firmę. Bez organizowania prezentacji, spotkań, szkoleń nie udałoby się pozyskać nowych kontrahentów, a kontrahentom obecnym sprzedać nowe produkty Spółki. Organizowane szkolenia, spotkania z kontrahentami służą zwiększeniu popytu na produkty Spółki. Specjalistyczna wiedza przekazana podczas szkolenia, na temat zarówno produktów będących już w ofercie, jak i nowości przyczynia się bezpośrednio do zapewnienia sprzedaży towarów (utrzymania źródła przychodów), albo jej zwiększenia (pozytywny wpływ na wartość przychodów).

Stanowisko Spółki potwierdza również bogate orzecznictwo, m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 lipca 2006 r. sygn. II FSK1008/2005, czytamy: "Nie jest reprezentacją ani też reklamą, w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, działanie podatnika polegające na organizowaniu szkoleń dla kontrahentów (klientów) firmy, których celem jest zapoznanie się z parametrami technicznymi produktów czy też szkolenie w celu instruktażu obsługi zakupionego towaru. Koszty szkoleń obejmujące wydatki na wyżywienie i zakwaterowanie klientów biorących udział w szkoleniu, stanowią koszty uzyskania przychodu dla organizatora szkolenia, jeżeli koszty takie zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów."

Jednocześnie ponoszone przez Spółkę wydatki pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Wydatki bezpośrednio związane z organizacją konferencji, szkoleń, spotkań promocyjnych dla innych firm, w całości powinny stanowić koszty uzyskania przychodów. Analiza wskazanego przepisu pozwala na stwierdzenie, iż wydatki ponoszone przez Spółkę mają na celu przekazanie określonej, specjalistycznej wiedzy związanej z oferowanymi produktami, stanowią zatem dla Spółki koszty uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., zwanej dalej: "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Treść przywołanego art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno kosztów bezpośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, jak i kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Ustawodawca w omawianym przepisie nie zdefiniował pojęcia "koszty bezpośrednio związane z przychodami" oraz "koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami". Jednak treść tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie koszty niebędące kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem.

Jednak nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodów i jako taki rzutować na podstawę opodatkowania. Skoro bowiem ustawodawca wyraźnie wiąże koszty uzyskania przychodów z określonym celem, to cel ten musi być widoczny. Ponoszone koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność.

Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

* przeznaczenie wydatku (celowość, zasadność wydatku dla funkcjonowania podmiotu). Ze względu na szeroki zakres celowości, powinno poddawać się szczegółowej analizie czynniki wpływające na celowość w postaci racjonalności i efektywności;

* potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu, względnie zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Ponadto obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku przyczynowo-skutkowego z osiąganymi przychodami lub zabezpieczeniem ich źródła, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.

Drugi z elementów zawartych w omawianym przepisie stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji, ustawa podatkowa nie definiuje terminu "reprezentacja", ani też nie odsyła do innych przepisów prawa. Brak ustawowej definicji tego pojęcia, nie uprawnia jednak do dowolnego określania zakresu znaczeniowego tego terminu. Występujący w obrocie prawnym termin "reprezentacja", wyrażający się w sposobie jego stosowania i rozumienia przez ustawodawcę, a także przez naukę i praktykę prawa, prowadzi jednak do wniosku, że termin ten w zakresie języka prawnego i prawniczego należy rozumieć jako "przedstawicielstwo, reprezentowanie czyichś interesów, występowanie w czyimś imieniu". Dlatego też termin "reprezentacja" użyty w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o p.d.o.p., należy rozumieć jako "przedstawicielstwo podatnika, działanie w jego imieniu, w jego interesie, na jego rzecz".

Artykuł 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o p.d.o.p., nie zawiera żadnych wyjątków, tak odnoszących się do miejsca, w którym obowiązki przedstawicielstwa są realizowane, jak i do wystawności lub braku wystawności w zakresie nabywania usług gastronomicznych, zakupu żywności i napojów, czy też usług noclegowych. Należy zatem stwierdzić, że wydatki na wszelkiego tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Podniesiona w stanowisku Wnioskodawcy kwestia dotycząca zwyczajowości przyjętego działania stanowiącego część nieodpłatnej usługi szkoleniowej, w postaci dostarczenia uczestnikom szkolenia kawy, herbaty, zimnych napojów, ciast, lunchu czy obiadu oraz zapewnienia zakwaterowania, w ogóle nie stanowi kryterium kwalifikowania wydatków jako reprezentacji, gdyż o takim charakterze decyduje związek z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu podatnika, a nie okazałość lub wystawność sprawowania takiego przedstawicielstwa.

Analogiczne stanowisko negujące kryterium "okazałości, wystawności, czy wykwintności" jako kryterium decydujące o uznaniu danego wydatku, np. usługi gastronomiczne, zakup napojów za koszty uzyskania przychodów prezentowane jest m.in. w wyrokach: WSA w Warszawie z dnia 13 września 2010 r., sygn. III SA/Wa 752/10, WSA w Kielcach z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Ke 202/10, WSA w Warszawie z dnia 27 listopada 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 925/09.

Reasumując, wydatki poniesione na zakwaterowanie i wyżywienie serwowane w czasie organizowanego nieodpłatnie przez Spółkę szkolenia dla kontrahentów i potencjalnych kontrahentów, są kosztami reprezentacji, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 ustawy o p.d.o.p. i jako takie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Spółki należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytania dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych odnośnie wydatków poniesionych na organizację szkolenia dla pracowników firmy oraz pytania dotyczącego podatku od towarów i usług wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-515 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.