IBPBI/2/423-175/13/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 7 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty pracy, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, obejmują wszystkie wydatki jakie ponosi pracodawca w związku z zatrudnieniem pracownika (stan faktyczny) - jest prawidłowe.

W dniu 7 lutego 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy koszty pracy, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej, obejmują wszystkie wydatki jakie ponosi pracodawca w związku z zatrudnieniem pracownika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej ("Strefa" lub "SSE") na podstawie zezwolenia z 27 września 2005 r. ("Zezwolenie"), zmienionego decyzją z 4 kwietnia 2006 r. w sprawie zmiany zezwolenia ("Decyzja zmieniająca").

Zgodnie z uzyskanym Zezwoleniem (przy uwzględnieniu Decyzji zmieniającej), Spółka została zobowiązana do zatrudnienia na terenie SSE co najmniej 250 pracowników w terminie do 31 grudnia 2005 r., a następnie (w rachunku narastającym) 410 pracowników w terminie do 31 grudnia 2007 r. i utrzymania zatrudnienia na tym poziomie (tekst jedn.: na poziomie 410 pracowników) do 31 grudnia 2012 r. Przy czym liczba pracowników ustalona ma być w przeliczeniu na pełne etaty.

Dodatkowo, Spółka została zobowiązana do poniesienia wydatków inwestycyjnych o łącznej wartości 600.000 zł w terminie do 31 grudnia 2005 r., a docelowo: 1.400.000 zł w terminie do 31 grudnia 2007 r.

Przywołane wyżej warunki wynikające z Zezwolenia zostały spełnione przez Spółkę.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, oznaczonej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), dochód Spółki powstający w wyniku prowadzenia ww. działalności strefowej podlega zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, co stanowi jedną z dostępnych form pomocy publicznej. Spółka jest z kolei obowiązana do kalkulacji przysługującego jej maksymalnego limitu pomocy publicznej.

W celu wyliczenia przedmiotowego limitu Spółka stosuje normy wynikające z rozporządzenia Rady Ministrów z 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (Dz. U. z 2004 r. Nr 222, poz. 2251; dalej: "Rozporządzenie o SSE"). Spółkę obowiązuje bowiem brzmienie tzw. przepisów strefowych z dnia uzyskania Zezwolenia.

Powyższe wynika z uregulowań intertemporalnych zamieszczonych w poszczególnych ustawach nowelizujących ustawę o specjalnych strefach ekonomicznych ("ustawa o SSE") oraz § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z 2 lutego 2007 r. (zmieniającego rozporządzenie z 14 września 2004 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej), w związku z § 8 rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 232, poz. 1548), zgodnie z którym do przedsiębiorcy, który posiada zezwolenie wydane przed dniem wejścia w życie niniejszego rozporządzenia, stosuje się dotychczasowe warunki udzielania pomocy regionalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty pracy, o których mowa w § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia o SSE, obejmują wszystkie wydatki (tekst jedn.: pełne koszty, faktycznie ponoszone) jakie ponosi pracodawca w związku z zatrudnieniem pracownika.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, oznaczonej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), w przypadku Spółki zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych ("p.d.o.p.") podlegają dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie Zezwolenia.

Jednocześnie, ze względu na korzystanie przez Spółkę z pomocy publicznej w formie zwolnienia podatkowego, Spółka zobowiązana jest do kalkulacji przysługującego jej maksymalnego limitu pomocy publicznej.

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia o SSE, pomoc regionalna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p. stanowi pomoc regionalną z tytułu tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o obowiązkowe płatności związane z ich zatrudnieniem, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

W konsekwencji, w celu uznania poniesionych przez Spółkę kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników za tzw. koszty kwalifikowane, koszty te muszą spełnić następujące warunki:

Obliczając dwuletnie koszty pracy nowo zatrudnionych pracowników należy tym samym uwzględniać:

* koszty płacy brutto oraz

* obowiązkowe płatności związane z ich zatrudnieniem, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Mając na uwadze powyższe, istotne wątpliwości interpretacyjne budzi zakres kosztów, jakie obejmuje pojęcie kosztów i płacy.

W Rozporządzeniu o SSE i w ustawie o SSE brak jest definicji "kosztu płacy". W rezultacie, w celu określenia pojęcia kosztów płacy należy odwołać się do całego systemu prawnego.

Przykładowo w rozporządzeniu Rady Ministrów z 15 października 2009 r. w sprawie udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na zatrudnienie pracowników znajdujących się w szczególnie niekorzystnej sytuacji i na zatrudnienie pracowników niepełnosprawnych, koszty płacy definiuje się jako pełen koszt, jaki faktycznie ponosi przedsiębiorca z tytułu zatrudnienia pracowników, na który składają się:

W konsekwencji należy stwierdzić, iż głównym elementem kosztów płacy jest - obok składek na ubezpieczenie społeczne - wynagrodzenie wypłacone pracownikowi.

W polskim systemie prawnym nie ma jednolitego pojęcia wynagrodzenia. Powszechnie uznaje się, iż wynagrodzenie za pracę jest świadczeniem wynikającym ze stosunku pracy, przysługującym pracownikowi od pracodawcy. Ponadto w doktrynie przyjmuje się, iż całkowite wynagrodzenie może składać się z szeregu elementów. Podstawowym elementem jest wynagrodzenie zasadnicze, będące stałym i obligatoryjnym składnikiem wynagrodzenia, nazywanym też stawką osobistego zaszeregowania. Jest to bazowy odpowiednik wykonywanej pracy, którego charakter i wysokość ustalane są w zależności od systemu wynagradzania, w którym zatrudniony jest pracownik. Wynagrodzenie za pracę jest świadczeniem niejednolitym, złożonym ze zmiennej liczby składników o różnym charakterze (tak prof. UAM dr hab. Michał Skąpski w komentarzu do art. 78 Kodeksu pracy, LEX 2012). Wynagrodzenie zasadnicze może być powiększone o dodatki do płacy wynikające z przepisów prawa, np. wypłatę za pracę w nadgodzinach, pracę nocną, w warunkach uciążliwych lub szkodliwych dla zdrowia. Inne elementy wynagrodzenia mogą mieć charakter motywacyjny (np. premie, nagrody). Dodatkowo, w ramach wynagrodzenia zasadniczego pracownik może otrzymywać różnego typu świadczenia, takie jak np. samochód służbowy, wynajem mieszkania, bezpłatny dostęp do urządzeń i zajęć rekreacyjnych (np. siłownia, basen), itp. Zdaniem Spółki, świadczenia te będą w rzeczywistości stanowić wynagrodzenie pracowników, co zwiększy wartość kosztów pracy ponoszonych przez pracodawcę.

W konsekwencji, obliczając wielkość pomocy publicznej na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia o SSE, Spółka powinna uwzględnić - jako koszty pracy - wynagrodzenie zasadnicze oraz wartość innych świadczeń wypłacanych pracownikom wynikających ze stosunku pracy (np. premie, dostęp do zajęć rekreacyjnych, objęcie pracowników dodatkowym ubezpieczeniem medycznym), powiększone o obowiązkowe płatności związane z ich zatrudnieniem, ponoszone przez Spółkę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Tym samym, zdaniem Spółki, kalkulując maksymalną wartość limitu pomocy publicznej, mając na uwadze treść § 3 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia o SSE, należy wziąć pod uwagę pełne, faktyczne koszty jakie wiążą się dla Spółki z utworzeniem nowego miejsca pracy. Faktyczne, a zatem składające się na szereg świadczeń, których spełnienia na podstawie zawartego stosunku prawnego między pracodawcą, a pracownikiem, ten ostatni może się domagać. I tym samym, do których spełnienia pracodawca - Spółka jest zobowiązana.

Jednocześnie, w opinii Spółki nie ma i nie może mieć znaczenia okoliczność, czy Spółka motywując pracowników, kosztem niższego wynagrodzenia umożliwia im skorzystanie z dodatkowych świadczeń, czy też w związku z wyższym wynagrodzeniem zasadniczym, pracownicy nie uzyskują prawa do żadnych dodatkowych świadczeń.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.