IBPBI/2/423-167/13/PH

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 listopada 2012 r. (data wpływu 9 listopada 2012 r.), uzupełnionym w dniu 30 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na spotkania z klientami (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 - zdarzenie przyszłe) - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 listopada 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na spotkania z klientami. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 23 stycznia 2013 r., znak: IBPB II/1/415-978/12/BJ, IBPBI/2/423-1399/12/PH wezwano do jego uzupełnienia. Ww. wniosek został uzupełniony w dniu 30 stycznia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca zatrudnia na podstawie umów o pracę przedstawicieli handlowych. Jako miejsce pracy w ich umowach o pracę wskazany jest teren całego kraju. Zakres obowiązków obejmuje obsługę klientów Spółki, pomoc przy wyborze produktów Spółki, utrzymywanie relacji z dotychczasowymi klientami oraz pozyskiwanie nowych. Wykonywanie obowiązków wiąże się ze stałymi wyjazdami w celu spotkań z obecnymi, jak i potencjalnymi klientami. Wyjazdy przedstawicieli handlowych do pracy na terenie wskazanym w umowie o pracę nie stanowią podróży służbowych w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy. Z tego względu Spółka nie wypłaca pracownikom diet przysługujących pracownikom w przypadku podróży służbowych zgodnie z Kodeksem pracy oraz innymi przepisami. W związku z wykonywaniem swoich obowiązków przedstawiciele ponoszą następujące wydatki na spotkaniach z klientami - obiad z klientem, lunch biznesowy, itp. (przy czym wydatki te nie mają wystawnego charakteru, nie służą celom reprezentacyjnym, a mają charakter normalnego trybu prowadzonych spotkań zwyczajowo przyjętego w kontaktach biznesowych).

Za ww. wydatki przedstawiciele handlowi będą płacić własną gotówką bądź własną kartą płatniczą. Spółka będzie zwracać pracownikom równowartość poniesionych wydatków na podstawie przedłożonych do rozliczenia dokumentów księgowych (faktur, rachunków, paragonów, biletów). Po przedłożeniu rachunków Spółka będzie wykonywać przelew na konto pracownika lub zwracać gotówkę z kasy firmowej. Faktury, rachunki wystawiane będą bezpośrednio na Spółkę jako nabywcę towarów i usług.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatki na spotkania z klientami, tj. obiad z klientem, lunch biznesowy, itp. ponoszone przez przedstawicieli handlowych, które będą zwracane przez Spółkę, będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 3 - zdarzenie przyszłe)

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrot wydatków ponoszonych przez przedstawicieli handlowych (w tym wydatki na spotkania z klientami, tj. obiad z klientem, lunch biznesowy, itp.) w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków służbowych stanowić będzie koszty uzyskania przychodów, ponieważ są to wydatki pracodawców na rzecz pracowników w związku z wykonywaniem przez nich obowiązków wynikających z umowy o pracę i pozostają w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty ponoszone przez przedstawicieli handlowych służą niewątpliwie zabezpieczeniu już istniejących lub pozyskaniu dla Spółki nowych źródeł przychodów, a więc wszelkie koszty z tym związane stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu.

Nie ma również ograniczenia w tym zakresie w przepisie art. 16 ust. 1 uCIT. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Spółka wyodrębnia zapytanie w zakresie dotyczącym wydatków na spotkania z klientami, tj. obiad z klientem, lunch biznesowy, itp. z uwagi na rozbieżności interpretacyjne w zakresie art. 16 ust. 1 pkt 28 uCIT. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 28 uCIT, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W ocenie Spółki przepis ten nie znajduje tu zastosowania, gdyż wydatki te nie służą celom reprezentacyjnym, a mają charakter normalnego trybu prowadzonych spotkań zwyczajowo przyjętego w kontaktach biznesowych.

Pojęcie "reprezentacja" nie zostało zdefiniowane w uCIT, czy też w przepisach innych ustaw. W ocenie Spółki należy zatem odwołać się do znaczenia tego słowa w języku potocznym. Według definicji słownikowej, reprezentacja to "okazałość; wystawność" (pod red. A. Markowskiego, Nowy Słownik Poprawnej Polszczyzny PWN, Warszawa 1999, s. 842). Na podstawie takiej definicji można uznać za reprezentacyjne wszelkie te czynności, które właśnie poprzez swoją okazałość, wystawność i służące im działania mają tworzyć (poprawiać/wzmacniać) pozytywny wizerunek podatnika.

Również w piśmiennictwie pojęcie reprezentacji definiowane jest poprzez odczytanie jego językowego znaczenia, najczęściej w oparciu o rozumienie zapisane w słownikach języka polskiego. Zgodnie z takim podejściem, reprezentacja definiowana jest jako "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia, związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną" - Słownik języka polskiego PWN (R. Dłuska, Jak odróżnić reprezentację od wydatków reklamowych, Rzeczpospolita 2007, nr 15, dodatek Dobra Firma; J. Marciniuk red., Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2007. Komentarz, Wydawnictwo C H. Beck, Warszawa 2007, teza 430 do art. 16, s. 567; W. Nykiel, A. Mariański, Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ODDK, Gdańsk 2006, s. 421).

Także organy podatkowe w interpretacjach podatkowych zwracają uwagę na słownikowe brzmienie terminu "reprezentacja". W interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2012 r. (nr IPPB5/423-198/12-3/RS), organ podatkowy posłużył się definicją słownikową, według której reprezentacja to "okazałość, wystawność w czyimś sposobie życia związana ze stanowiskiem, pozycją społeczną" (por. Uniwersalny Słownik Języka Polskie pod red. St. Dubisza, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2007). Organ podatkowy zwrócił także uwagę na pomocną etymologię tego słowa - "repraesentatio" (łac.) oznacza "wizerunek". Reprezentację należy zatem rozumieć jako występowanie w imieniu podatnika (firmy), wiążące się z okazałością i wytwornością, w celu wywołania jak najlepszego wrażenia przy reprezentowaniu firmy.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 16 grudnia 2011 r. (nr ILPB1/415-1093/11-4/TW), który określając termin "reprezentacja" odesłał do słownikowej definicji tego sformułowania. Ponadto organ podatkowy stwierdził, iż "wydatki jakie ponosi Wnioskodawca na zakup produktów spożywczych (kawa, herbata, ciastka, woda, mleko, śmietanka do kawy, słodycze) na potrzeby sekretariatu oraz w celu poczęstowania klientów czy kontrahentów, które serwowane są w siedzibie firmy, nie noszą znamion reprezentacji. Są one zwyczajowo przyjęte i nie mają charakteru okazałości. Mogą zatem zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów". Tak również przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 maja 2012 r. nr IPPB5/423-165/12-2/JC, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 marca 2012 r., nr IPTPB3/423-318/11-4/PM.

Należy podkreślić, iż na przedmiotowych spotkaniach omawiane są wyłącznie sprawy biznesowe takie jak np. ustalanie warunków sprzedaży, przedstawienie oferty, negocjowanie postanowień umów, etc. Zaproszenie kontrahenta do restauracji nie jest działaniem o charakterze nadzwyczajnym, a ma charakter zwyczajowo przyjęty. Spółka podkreśla, iż spożywany posiłek nie ma charakteru okazałej ani wykwintnej kolacji (obiadu/lunchu), bo powodem organizacji spotkania nie jest chęć zaimponowania kontrahentowi okazałością, a wynika z normalnego sposobu prowadzenia działalności gospodarczej, która jest powszechnie praktykowana.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki, spełnione są przesłanki z art. 15 ust. 1 uCIT umożliwiające zaliczenie poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, a z drugiej strony nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 28 uCIT.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, przy czym każdy wydatek poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania dla ich osiągnięcia.

Innymi słowy podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Z zastrzeżenia art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. Katalog takich wydatków zawarty został w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Przepis ten, w pkt 28, stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kosztów reprezentacji, w szczególności poniesionych na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych.

W przedmiotowej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych na spotkania z klientami, tj. obiad z klientem, lunch biznesowy, itp. Przedstawiając swoje stanowisko w sprawie Wnioskodawca podkreślił, iż powodem organizacji spotkania nie jest chęć zaimponowania kontrahentowi okazałością.

Jednakże zdaniem tut. Organu analiza charakteru spotkań z kontrahentami co do ich wystawności nie jest adekwatna w przypadku interpretacji przepisu art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p. Wyłączając z kosztów podatkowych koszty reprezentacji u.p.d.o.p. nie definiuje terminu "reprezentacja".

Wobec tego, punktem wyjścia dla analizy treści omawianego pojęcia powinno być zbadanie kontekstu, w jakim ono występuje w przepisach rangi ustawowej. Pojawia się ono np. w ustawie z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.), w art. 29, art. 93, art. 117, art. 133, art. 161, art. 318, art. 556, art. 569. We wspomnianych przepisach termin "reprezentacja" występuje w znaczeniu przedstawicielstwa i nie łączy się go z okazałością. W podobnym kontekście występuje również w ustawie z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.) w art. 80 ust. 3 i art. 87 oraz w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.) w art. 95 § 2 i art. 96. Z przedstawionych przykładów można wyprowadzić uzasadnione uogólnienie, że w języku prawnym termin "reprezentacja" oznacza "przedstawicielstwo, występowanie w czyimś imieniu, w czyimś interesie", a nie "wystawność, okazałość, wytworność". Skoro we wspomnianych ustawach jednolicie używa się omawianego pojęcia w znaczeniu przedstawicielstwa, nie ma podstaw do przyjęcia, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych użyto go w odmienny sposób. Innymi słowy: ani wystawność, ani miejsce spotkania nie stanową kryterium kwalifikowania wydatków jako kosztów reprezentacji, gdyż o takim ich charakterze decyduje tylko związek z pełnieniem funkcji przedstawicielskich, rozumianych jako występowanie w imieniu i w interesie podatnika.

Tut. organ stwierdza, że wydatki na wszelkie tego typu usługi i artykuły, wiążące się z reprezentowaniem podatnika lub prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa, nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów - niezależnie także od tego, czy usługi te i zakupione artykuły były wykorzystywane w kontaktach z kontrahentami w siedzibie przedsiębiorstwa (zakładu), czy też poza nią.

Reasumując ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na obiady z klientami, lunche biznesowe, itp. ponoszone przez przedstawicieli handlowych Wnioskodawcy, zawsze stanowić będą koszty reprezentacji, ponieważ w każdym przypadku wiązać się one będą z występowaniem w imieniu podatnika i pełnieniem funkcji przedstawicielskich. Tym samym ww. wydatki nie mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy, pomimo ich związku z przychodem (bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów), gdyż jako wydatki o charakterze reprezentacyjnym zawierają się w katalogu wyłączeń zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.

Na marginesie powyższych rozważań należy podkreślić, że stanowisko tut. Organu jest zbieżne z prezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny linią orzeczniczą (por. wyrok z dnia 24 października 2012 r., sygn. akt II FSK 469/11, wyrok z dnia 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2101/10, wyrok z dnia 25 stycznia 2012 r., (sygn. akt II FSK 1445/10).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie informuje się, iż wydając niniejszą interpretację nie wzięto pod uwagę powołanych przez Wnioskodawcę pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, potwierdzających, jego zdaniem, prezentowane przez niego stanowisko w sprawie. Nie stanowią one bowiem źródła prawa i zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym. Ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 3 oraz w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.