IBPBI/2/423-1628/12/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy ponoszone w poszczególnych latach wpłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności mogą być zaliczone na podstawie art. 15d i 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy ponoszone w poszczególnych latach wpłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności mogą być zaliczone na podstawie art. 15d i 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W listopadzie 2012 r. Spółdzielnia przekształciła prawo użytkowania wieczystego gruntu we własność na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa wieczystego użytkowania wieczystego w prawo własności. Przekształcenie nastąpiło na podstawie decyzji Urzędu Miejskiego i miało charakter odpłatny. Opłata za przekształcenie została z wniosku Spółdzielni rozłożona na 4 lata - 2012, 2013, 2014, 2015. Pierwsza wpłata została wpłacona w grudniu 2012 r., pozostałe będą regulowane do 30 listopada kolejnych lat.

Głównym, a obecnie jedynym rodzajem działalności Spółdzielni jest wynajem lokali i gruntów. Na gruncie, którego dotyczy przekształcenie prowadzi działalność handlową sieć X a Spółdzielnia uzyskuje z wynajmu gruntu przychód czynszowy (miesięczny).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszt poniesiony przez Spółdzielnię w wyniku przekształcenia użytkowania wieczystego we własność może być uznany za koszt podatkowy, tj. koszt uzyskania przychodu.

Spółdzielnia prosi o rozstrzygnięcie zagadnienia prawnego, czy ponoszone w poszczególnych latach wpłaty mogą być zaliczone na podstawie art. 15d i 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszt uzyskania przychodów.

W wyniku przekształcenia użytkowania wieczystego we własność Spółdzielnia nie będzie od 2013 r. ponosić rocznej opłaty za użytkowanie wieczyste, co będzie skutkowało obniżeniem o kwotę tej opłaty kosztów uzyskania przychodów (ergo zwiększeniem dochodu Spółdzielni).

Zdaniem Spółdzielni, jest to zatem koszt, który w świetle art. 15d i 15e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych może być uznany za koszt uzyskania przychodu.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie. Pośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki związane z całokształtem działalności podatnika i wywiązywaniem się przez niego z obowiązków nałożonych innymi przepisami prawa.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 4 u.p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że w listopadzie 2012 r. Spółdzielnia przekształciła prawo użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności na podstawie ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności. Przekształcenie nastąpiło na podstawie decyzji Urzędu Miejskiego i miało charakter odpłatny. Opłata za przekształcenie została rozłożona na 4 lata (2012, 2013, 2014, 2015). Pierwsza wpłata została wpłacona w grudniu 2012 r., pozostałe będą regulowane do 30 listopada kolejnych lat.

W tak przedstawionym stanie faktycznym wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy ponoszone w poszczególnych latach wpłaty za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności mogą być zaliczone na podstawie art. 15d i 15e u.p.d.o.p. do kosztów uzyskania przychodów.

W myśl art. 16a ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie natomiast z art. 16c pkt 1 u.p.d.o.p., amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 83) jest szczególnym rodzajem nabycia prawa własności nieruchomości gruntowej. Wiąże się z obowiązkiem uiszczenia opłaty za przekształcenie.

Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 ww. ustawy, osoba, na rzecz której zostało przekształcone prawo użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości, jest obowiązana do uiszczenia dotychczasowemu właścicielowi opłaty z tytułu tego przekształcenia, z zastrzeżeniem art. 5.

Opłata za przekształcenie prawa użytkowania wieczystego w prawo własności jest wynagrodzeniem za szczególne przeniesienie własności nieruchomości gruntowej i służy zrekompensowaniu dotychczasowemu właścicielowi (Skarbowi Państwa lub gminie) utraty przysługującego mu do nieruchomości gruntowej prawa własności.

W przypadku zatem, gdy podatnik wykorzystuje w prowadzonej działalności gospodarczej wartość niematerialną i prawną w postaci prawa wieczystego użytkowania gruntu a następnie nabędzie prawo własności tego gruntu, to w rozumieniu cyt. art. 16c pkt 1 u.p.d.o.p., powstanie w jego majątku nowy składnik - środek trwały. W konsekwencji wydatki poniesione w związku z przekształceniem prawa wieczystego użytkowania gruntu w prawo jego własności, jako wydatki poniesione w związku z nabyciem środka trwałego będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu w momencie jego zbycia.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.d.o.p., zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów, -wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W przypadku środków trwałych będących gruntami (a więc zgodnie z przepisem art. 16c pkt 1 u.p.d.o.p., niepodlegających amortyzacji) kosztami uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego ich zbycia, ze względu na brak pomniejszających odpisów amortyzacyjnych, będą wydatki na ich nabycie.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego przedstawiony we wniosku oraz wyżej cytowane przepisy stwierdzić należy, iż w momencie przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności opłata (rozłożona na 4 lata) nie będzie stanowić kosztu uzyskania przychodu. Opłata ta w myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.d.o.p., będzie kosztem uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia tego gruntu.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.