IBPBI/2/423-155/13/AK - Określenie skutków podatkowych związanych z różnicami kursowymi, gdy stosowania jest metoda ustalania różnic kursowych według przepisów o rachunkowości.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z różnicami kursowymi, gdy stosowania jest metoda ustalania różnic kursowych według przepisów o rachunkowości - jest prawidłowe.

W dniu 1 lutego 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych związanych z różnicami kursowymi, gdy stosowania jest metoda ustalania różnic kursowych według przepisów o rachunkowości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca to firma działająca na rynku energetycznym w Polsce i krajach Europy Środkowej. Spółka jest aktywnym uczestnikiem transakcji zawieranych na rynku hurtowym energii oraz transakcji dotyczących handlu emisjami CO2, oferuje również klientom specjalistyczne audyty energetyczne. Spółka jest spadkobiercą Spółki A., powstałej w 1951 r. byłej centrali handlu zagranicznego, która realizowała kontrakty handlowe jak i produkcyjne na największych światowych rynkach. Akcje Wnioskodawcy notowane są na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie.

Spółka w ramach realizowanych transakcji wystawia i otrzymuje faktury, w których należności lub zobowiązania mogą być określone w PLN lub w walutach obcych (głównie w EUR). Zdarzają się przypadki kiedy faktury wystawione lub otrzymane w walutach obcych mogą być płacone kwotami określonymi w PLN po przeliczeniu odpowiednim kursem wymiany walut (możliwe są również sytuacje odwrotne gdzie kwoty zobowiązań lub należności określone w PLN płacone są walutami obcymi). Powyższe przypadki mogą być spowodowane dodatkowymi ustaleniami pomiędzy stronami transakcji i wynikają z różnych okoliczności w tym z określonych uzgodnionych schematów płatności, dostępności środków na poszczególnych kontach bankowych, planowanymi zbiorczymi transferami finansowymi w określonej walucie. W szczególnych sytuacjach może dochodzić również do kompensaty wzajemnych należności i zobowiązań gdzie jedna kwota wyrażona jest w PLN, a druga w walucie obcej.

Spółka jest również stroną umów pożyczkowych (zarówno jako pożyczkodawca jak i pożyczkobiorca) gdzie pierwotne zobowiązanie pożyczkowe określone w walucie spłacane jest następnie po przewalutowaniu kwotami w PLN (możliwe są również odwrotne sytuacje gdzie kwoty pożyczki określone w PLN spłacane są w walutach obcych).

Spółka podlega okresowym badaniom biegłego rewidenta. Spółka na potrzeby kalkulacji podatku dochodowego od osób prawnych rozlicza różnice kursowe zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: "ustawa C1T"), czyli stosuje regulacje ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm., dalej: "ustawa o rachunkowości").

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy różnice kursowe powstające na gruncie regulacji ustawy o rachunkowości w sytuacji gdy należności/zobowiązania Spółki powstające w ramach realizowanych transakcji gospodarczych (dostawy towarów, świadczenie usług) określone pierwotnie w walutach obcych następnie regulowane są (w tym w ramach kompensaty) w PLN (odpowiednio sytuacje odwrotne - należności/zobowiązania ustalone pierwotnie w PLN regulowane w walutach obcych) korygują przychody/koszty podatkowe Spółki w przypadku rozliczania różnic kursowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

2. Czy różnice kursowe powstające na gruncie regulacji ustawy o rachunkowości w sytuacji gdy należności/zobowiązania Spółki powstające w ramach umów pożyczkowych określone pierwotnie w walutach obcych następnie regulowane są (w tym w ramach kompensaty) w PLN (odpowiednio sytuacje odwrotne - należności/zobowiązania ustalone pierwotnie w PLN regulowane w walutach obcych) korygują przychody/koszty podatkowe Spółki w przypadku rozliczania różnic kursowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

Spółka stoi na stanowisku, że wszelkie różnice kursowe powstające na gruncie regulacji ustawy o rachunkowości w sytuacji gdy należności/zobowiązania Spółki powstające zarówno w ramach realizowanych transakcji gospodarczych (dostawy towarów, świadczenie usług) jaki i umów pożyczkowych określone pierwotnie w walutach obcych następnie regulowane są (w tym w ramach kompensaty) w PLN (odpowiednio sytuacje odwrotne - należności/zobowiązania ustalone pierwotnie w PLN regulowane w walutach obcych) korygują przychody/koszty podatkowe Spółki w przypadku rozliczania różnic kursowych zgodnie z art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT. Poniżej Spółka przedstawia uzasadnienie przyjętego stanowiska.

W zakresie ustalania różnic kursowych dla celów podatkowych ustawodawca w art. 9b ust. 1 ustawy CIT, pozwała podatnikom na wybranie jednej z dwóch metod:

* metody określonej w art. 15a ustawy CIT, albo

* metody określonej w ustawie o rachunkowości, pod warunkiem że sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania oraz pod warunkiem spełnienia dodatkowych wymogów określonych w art. 9b ust. 3 ustawy CIT.

Użyty w wyżej cytowanym przepisie spójnik "albo" oznacza, że podatnicy do ustalania różnic kursowych stosują albo wyłącznie regulacje ustawy CIT albo wyłącznie regulacje ustawy o rachunkowości. Taki pogląd znajduje dodatkowo potwierdzenie w brzmieniu art. 9b ust. 2 ustawy CIT, w którym ustawodawca stwierdza, iż podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Reasumując, jeżeli podatnik dla celów podatku dochodowego ustala różnice kursowe na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości, ograniczenia zawarte w art. 15a ustawy CIT nie mają do niego zastosowania. W przypadku Spółki wszelkie warunki do stosowania na potrzeby podatkowe rachunkowych zasad rozliczania różnic kursowych zostały spełnione. Spółka podlega badaniom biegłego rewidenta, a o wyborze metody rozliczania różnic kursowych określonej w art. 9b ust. 1 pkt 2 ustawy CIT, prawidłowo powiadomiony został właściwy naczelnik urzędu skarbowego.

Powyższe oznacza, że rozpoznanie przez Spółkę różnic kursowych w stosunku do sytuacji opisanych w stanie faktycznym (należności/zobowiązania powstające z różnych tytułów określone pierwotnie w walutach obcych regulowane następnie w PLN - odpowiednio sytuacje odwrotne tzn. należności/zobowiązania ustalone pierwotnie w PLN regulowane w walutach obcych) w przypadku gdy podejście stosowane przez Spółkę zostanie zatwierdzone przez biegłego rewidenta w trakcie badania sprawozdania finansowego (brak stosownych zastrzeżeń w tym zakresie, a tym samym uznanie zgodności rozpoznania różnic kursowych z regulacjami ustawy o rachunkowości i/lub odpowiednimi międzynarodowymi standardami rachunkowości) poskutkuje powstaniem dla Spółki różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych i tym samym będzie miało wpływ na rozliczenia podatkowe Spółki (odpowiednia korekta przychodów lub kosztów podatkowych).

Spółka niniejszym zaznacza, że powyższe podejście potwierdzane jest w wydawanych przez władze skarbowe interpretacjach podatkowych. Przykładowo wyżej wskazane tezy potwierdzone zostały w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 października 2012 r. Znak: IPPB5/423-550/12-2/IŚ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, oznaczonej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

Stosownie do art. 9b ust. 2 ustawy o p.d.o.p., podatnicy, którzy wybrali metodę, o której mowa w ust. 1 pkt 2, zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych i wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej, a także wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych. Wycena ta dla celów podatkowych powinna być dokonywana na ostatni dzień każdego miesiąca i na ostatni dzień roku podatkowego lub na ostatni dzień kwartału i na ostatni dzień roku podatkowego albo tylko na ostatni dzień roku podatkowego, z tym że wybrany termin wyceny musi być stosowany przez pełny rok podatkowy i nie może być zmieniany.

Analizując całokształt przepisów zamieszczonych w art. 9b ustawy o p.d.o.p., w świetle pozostałych problemów poruszonych w przedmiotowej sprawie, należy mieć na uwadze, iż powyższy artykuł ustanowiony został przez ustawodawcę dla rozpoznawania różnic kursowych w podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż w ust. 1 tego artykułu jest wyraźnie mowa o ustalaniu przez podatników różnic kursowych (na podstawie art. 15a ustawy o p.d.o.p. lub przepisów o rachunkowości).

Biorąc powyższe pod uwagę przy dokonywaniu interpretacji zapisów art. 9b ust. 2 ustawy o p.d.o.p., czyli w stosunku do podatników, którzy wybrali "metodę rachunkową" ustalania różnic kursowych, w pełni uzasadnionym staje się stwierdzenie, iż zapisy te w całości dotyczą kwestii zaliczania do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów różnic kursowych.

Tym samym należy uznać, iż w art. 9b ust. 2 ustawy o p.d.o.p., jako podlegające zaliczeniu - przez podatników, którzy wybrali "metodę rachunkową" - odpowiednio do przychodów lub kosztów uzyskania przychodów podlegają ujęte w księgach rachunkowych:

* różnice kursowe z tytułu transakcji walutowych,

* różnice kursowe wynikające z dokonanej wyceny składników aktywów i pasywów wyrażonych w walucie obcej oraz

* różnice kursowe z wyceny pozabilansowych pozycji w walutach obcych.

Przy czym chodzi tu o różnice kursowe ustalone zgodnie z przepisami o rachunkowości i w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Podatkowe rozwiązanie dotyczące różnic kursowych sprowadza się do reguły, iż podatnicy, którzy wybrali metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, w sposób konsekwentny zaliczają odpowiednio do przychodów lub kosztów podatkowych ujęte w księgach rachunkowych różnice kursowe z transakcji walutowych i wyceny aktywów oraz pasywów, a także wyceny pozabilansowej pozycji w walutach obcych (art. 9b ust. 2 ustawy o p.d.o.p.). W takiej sytuacji rozwiązania wynikające z rachunkowości określają skutek w podatku dochodowym od osób prawnych związany z różnicami kursowymi. Zasada ta nie jest modyfikowana innymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Spółka rozpoznaje różnice kursowe zgodnie z ustawa o rachunkowości. Jeżeli zatem przepisy o rachunkowości obligują Wnioskodawcę do naliczenia dla celów bilansowych różnic kursowych w sytuacji, gdy należności/zobowiązania Spółki powstające zarówno w ramach realizowanych transakcji gospodarczych (dostawy towarów, świadczenie usług) jaki i umów pożyczkowych określone pierwotnie w walutach obcych następnie regulowane są (w tym w ramach kompensaty) w PLN oraz w sytuacji odwrotnej, gdy należności/zobowiązania ustalone pierwotnie w PLN regulowane są w walutach obcych to mając na uwadze cytowany art. 9b ust. 1 i 2 ustawy o p.d.o.p., różnice te stanowią również różnice podatkowe i winny być uwzględniane w dokonywanych przez Spółkę rozliczeniach z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko Spółki, z powyższym zastrzeżeniem, należy zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.