IBPBI/2/423-1524/11/JD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 grudnia 2011 r. (wpływ do tut. Biura 29 grudnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za koszt uzyskania przychodu podatku od towarów i usług - jest prawidłowe.

W dniu 29 grudnia 2011 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości uznania za koszt uzyskania przychodu podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest nadawcą ogólnopolskiego programu radiowego. W ramach prowadzonej działalności Spółka w celu uatrakcyjnienia programu radiowego i przyciągnięcia jak największej ilości słuchaczy, organizuje działania polegające m.in. na:

• urządzaniu loterii promocyjnych, w rozumieniu ustawy o grach hazardowych,

• organizowaniu konkursów odbywających się na antenie radiowej lub na stronie internetowej, nie podlegających ustawie o grach hazardowych,

zwane dalej łącznie: "Zabawami Promocyjnymi".

Zwycięzcom lub uczestnikom Zabaw Promocyjnych, zwanych dalej łącznie: "Słuchaczami", Spółka wydaje nagrody/ prezenty. Głownie są to towary (np. samochody osobowe, sprzęt RTV, AGD). Wartość poszczególnych nagród/prezentów będzie przekraczała kwotę 100 zł, czyli nie będą stanowiły prezentów małej wartości.

Zgodnie z obowiązującymi od dnia 1 kwietnia 2011 r. przepisami znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług dotyczącymi nieodpłatnego przekazywania towarów Spółka opodatkowuje podatkiem VAT wydawanie nagród w Zabawach Promocyjnych.

Spółka od zakupionych nagród/prezentów odlicza VAT naliczony, następnie po ich wydaniu wystawia zgodnie z art. 160 ust. 4 ustawy o VAT fakturę wewnętrzną VAT, dokumentującą wydanie tych nagród/prezentów Słuchaczom w Zabawach Promocyjnych z VAT-em należnym.

Zakupione nagrody/prezenty są traktowane jako koszt uzyskania przychodów, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy podatek należny VAT z tytułu przekazania towarów jako nagród/prezentów w ramach Zabaw Promocyjnych, będzie stanowił dla Spółki koszt uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 punkt 46 litera b) tiret drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Spółki, podatek należny, naliczany przez Spółkę w związku z przekazywaniem nagród/prezentów w ramach Zabaw Promocyjnych słuchaczom, jako związany z promocją i reklamą Spółki i emitowanego przez nią programu radiowego, będzie stanowił koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 punkt 46 litera a) tiret drugi (winno być art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret drugie) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., zwanej dalej: "Ustawą o CIT"). Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

Za koszty uzyskania przychodów nie uważa się, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 46 Ustawy o CIT, podatku od towarów i usług. Zasada ta wynika z konstrukcji prawnej tego podatku, który z założenia jest neutralny dla przedsiębiorców.

Zgodnie bowiem z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., zwanej dalej: "ustawą o VAT"), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (osobie prawnej, jednostce organizacyjnej niemającej osobowości prawnej oraz osobie fizycznej, wykonującej samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Od zasady nieuznawania podatku od towarów i usług za koszt uzyskania przychodów ustawodawca przewidział jednak pewne wyjątki.

Na mocy przepisu art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b)tiret drugi Ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów jest podatek należny w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami. Kwestię opodatkowania podatkiem VAT, przekazanych lub zużytych na cele reprezentacji towarów, rozstrzyga art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT.

Stosownie do tego przepisu, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 tej ustawy, rozumie się również przekazanie przez podatników należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Nie ulega wątpliwości że działanie Spółki polegające na wydawaniu nagród/prezentów w ramach Zabaw Promocyjnych słuchaczom stanowi nieodpłatne wydanie towarów bez wynagrodzenia. W związku z tym na Spółce ciąży obowiązek wystawienia faktur wewnętrznych i naliczenia podatku VAT należnego. Jednakże, dla zastosowania regulacji wynikającej z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret drugi Ustawy o CIT, koniecznym jest wystąpienie przesłanki jaka jest "przekazanie lub zużycie przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy".

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji terminu "reklama". W encyklopedii PWN pojęcie reklamy określa się jako "zespół środków stosowanych przez jednostkę gospodarczą reprezentującą podaż określonych towarów lub usług, by za ich pomocą wywołać u potencjalnych nabywców zainteresowanie i wzbudzić w nich chęć zakupienia tych towarów bądź usług".

Według Słownika Języka Polskiego (red. M. Szymczak, PWN Warszawa 2003) pojęcie "reklama" definiowane jest jako "rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję, (np. plakaty, napisy, ogłoszenia itp.) służące temu celowi". Reklamą jest działanie mające na celu zachęcenie potencjalnych klientów do zawarcia umowy, nabywania towarów, korzystania z oferowanych usług. Zatem "reklama" to zachwalanie (promowanie) sprzedawanych towarów lub usług. Reklama ma więc na celu wywołanie wśród jej odbiorców chęci posiadania reklamowanych towarów lub usług i skłonienie ich do podjęcia decyzji o zakupie. Reklama musi posiadać znamiona zachęty. Powyższe cechy pozwalają rozróżnić reklamę od innych działań zbliżonych do reklamy np. działań mających charakter informacji.

Za reklamę należy uznać działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie, a nie innego podmiotu gospodarczego (wyrok NSA z dnia 8 kwietnia 1997 r. NSA, sygn. akt I SA/Ka 2976/95).

Jak wynika z Wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 stycznia 1998 r., sygn. akt I SA/Gd 326/96 " (...) Reklama może dotyczyć nie tylko oferowanych towarów, ale także samej firmy i jej znaku. Wydatki (...) poniesione w związku z umieszczaniem ogłoszeń prasowych, reklam na stadionie piłkarskim, wydatki na napisy informacyjne, kasetony i wizytówki bezpodstawnie zostały zakwestionowane jako koszty uzyskania przychodów (...)".

Realizacja Zabaw Antenowych ma na celu ugruntowanie w świadomości radiosłuchaczy renomy marki, co przedkładało się będzie na zwiększenie potencjału słuchalności, co następnie ma bezpośredni związek z zainteresowaniem reklamodawców pod kątem zamieszczania reklam.

Słuchalność stacji radiowej ma bezpośredni wpływ na wielkość generowanych przychodów z emisji reklam. Wybór medium reklamowego przebiega najczęściej według modelu opartego o koszty dotarcia do określonego audytorium, normowanego przez dwa podstawowe i zasadniczo tożsame wskaźniki, tj. CPP (ang. Cost Per Point - koszt dotarcia do 1% osób z danej grupy docelowej) i CPT (ang. Cost Per Thousand - koszt dotarcia do tysiąca słuchaczy z danej grupy docelowej). Wyliczane są one dla poszczególnych emisji spotu reklamowego. Wskaźniki są podstawowym kryterium przy konstruowaniu cenników emisji reklam.

Przez słuchalność rozumiemy tutaj wielkość audytorium w momencie emisji danego spotu reklamowego. Możemy zatem budować słuchalność poprzez zwiększanie liczby słuchaczy, a także czasu jaki poświęcają oni na słuchanie danej stacji. Skuteczne Zabawy Antenowe działają na oba elementy składowe słuchalności - możliwość wygrania atrakcyjnych nagród jest jednym z ważniejszych powodów wyboru konkretnej rozgłośni. Wielokrotnie były one przedmiotem kampanii reklamowych różnych stacji radiowych (w tym marki posiadanej przez Spółkę), a także permanentnie stanowią temat wszelakich działań autopromocyjnych, co świadczy o ich olbrzymim potencjale promocyjnym. Sam sposób rozgrywania Zabaw Antenowych dla słuchaczy wpływa bezpośrednio na długość czasu słuchania - słuchacze biorący w niej udział słuchają radia znacznie dłużej, co najmniej do finału, w którym można dowiedzieć się, czy komuś udało się wygrać nagrodę. Takie zabawy z atrakcyjnymi nagrodami są świetnym narzędziem budującym lojalność słuchaczy, a także mają udział w pozyskiwaniu nowych odbiorców stacji. W przypadku stacji obserwujemy przełożenie promocyjne w postaci wartości nagród rozdawanych w Zabawach Antenowych, która bezpośrednio wpływa na wyniki słuchalności. Jak wynika z badań realizowanych przez Instytut MillwardBrown SMG/KRC, Radio systematycznie powiększa swoje audytorium - znacząco wzrasta zarówno zasięg dzienny, jak i udział stacji w czasie słuchania. Radia nadawanego przez Spółkę codziennie słucha 32,2% Polaków w wieku 15-75 lat. Oznacza to, że różnica w wielkości dziennego audytorium pomiędzy radiem nadawanym przez Spółkę, a następną w rankingu stacją wzrosła do prawie 3,0 milionów osób. W komercyjnej grupie słuchaczy, która cieszy się coraz większym zainteresowaniem wszystkich reklamodawców (osoby w wieku 16-49 lat), radio jest niekwestionowanym liderem słuchalności. Udział stacji w czasie słuchania tej grupy stale wzrasta i wynosi obecnie 31,4%. W wyniku tego dystans pomiędzy radiem nadawanym przez Spółkę a pozostałymi, największymi stacjami ogólnopolskimi powiększa się. Radio codziennie przyciąga 39,1% osób w wieku 16-49 lat - to o 45,4% więcej niż wynosi zasięg dzienny następnej w rankingu stacji. Wzmocnienie przez markę Radio pozycji na rynku słuchałności i zwiększenie audytorium pozwala na podniesienie cennika czasu emisji reklam (decydującą rolę mają koszty dotarcia, które zależą od wielkości audytorium), a także pozyskanie nowych budżetów reklamowych, czego bezpośrednim następstwem jest wzrost wydatków na reklamę w tej stacji.

Zgodnie z ustawą o radiofonii i telewizji (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 253, poz. 2531 z późn. zm.), jedynymi formami pozyskiwania przychodów z tytułu powszechnego rozpowszechniania programów radiowych jest emisja przekazów handlowych, w szczególności reklam, sponsorowania i lokowania produktów. Dodatkowo i taka forma uzyskiwania przychodów jest ograniczona zarówno przez ww. ustawę o radiofonii i telewizji, jak i w samej koncesji przyznawanej przez Krajową Radę Radiofonii i Telewizji na nadawanie programów radiowych. Głównym źródłem przychodów dla komercyjnych stacji radiowych są wpływy z reklam. Im większa słuchalność danej stacji radiowej tym większe zainteresowanie potencjalnych reklamodawców zamieszczeniem w takiej stacji radiowej reklamy swoich produktów bądź usług, bowiem wraz ze wzrostem słuchałności wzrasta możliwość dotarcia z informacją o swoich produktach lub usługach do większego kręgu potencjalnych nabywców.

Zatem decydujący wpływ na zainteresowanie reklamodawców zamieszczeniem reklamy w danej stacji ma słuchalność, która wynika po pierwsze z obszaru na jakim dany program jest nadawany, po drugie ilości potencjalnych słuchaczy na tym obszarze, a po trzecie z atrakcyjności emitowanego programu. Wzmocnienie przez markę posiadaną przez Spółkę pozycji na rynku słuchalności i zwiększenie audytorium pozwala na podniesienie cennika czasu emisji reklam (decydującą rolę mają koszty dotarcia, które zależą od wielkości audytorium), a także pozyskanie nowych budżetów reklamowych, czego bezpośrednim następstwem jest wzrost wydatków na reklamę w tej stacji.

Zatem organizowane przez Spółkę Zabawy Antenowe, w szczególności zaś wszelkiego rodzaju loterie promocyjne, mają na celu reklamę i promocję programu radiowego, w którym te Zabawy Antenowe są emitowane. Zatem, zdaniem Spółki, w przedmiotowym stanie przedstawionym we wniosku, spełniony jest warunek "przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby <...> reklamy".

W związku z czym Spółka stoi na stanowisku, że posiada prawo do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 punkt 46 litera a) tiret drugie (winno być art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret drugie) Ustawy o CIT, podatku należnego VAT naliczonego w fakturach wewnętrznych dokumentujących wydawania nagród/prezentów w Zabawach Antenowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny stanowiska Spółki pod względem jego prawidłowości co do obowiązku Spółki do naliczenia podatku należnego od przekazywanych słuchaczom nagród, na podstawie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm. dalej "ustawa o VAT"). Okoliczność wystąpienia takiego obowiązku przyjęto jako element stanu faktycznego.

Przechodząc do oceny stanowiska Spółki w zakresie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. dalej "u.p.d.o.p.") należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Przepis ten oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Z zastrzeżenia zawartego w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. Katalog takich wydatków zawarty został w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług. Od zasady nieuznawania podatku od towarów i usług za koszt uzyskania przychodów ustawodawca przewidział jednak szereg wyjątków. I tak, na mocy art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym, że jest kosztem uzyskania przychodów podatek należny:

• w przypadku importu usług oraz wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, jeżeli nie stanowi on podatku naliczonego w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług; kosztem uzyskania przychodów nie jest jednak podatek należny w części przekraczającej kwotę podatku od nabycia tych towarów i usług, która mogłaby stanowić podatek naliczony w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług,

• w przypadku przekazania lub zużycia przez podatnika towarów lub świadczenia usług na potrzeby reprezentacji i reklamy, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami,

• od nieodpłatnie przekazanych towarów, obliczony zgodnie z odrębnymi przepisami, w przypadku gdy wyłącznym warunkiem ich przekazania jest uprzednie nabycie przez otrzymującego towarów lub usług od przekazującego w określonej ilości lub wartości.

W ocenie tut. Organu w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret drugie u.p.d.o.p. Jak wynika z powyższej regulacji, jej dyspozycją objęta jest nie kwestia uznania za koszty uzyskania przychodu wydatków przeznaczonych na reprezentację i reklamę (kwestię tę normuje bowiem odrębny przepis - art. 16 ust. 1 pkt 28 u.p.d.o.p.), a jedynie możliwość zaliczenia do powyższej kategorii podatku należnego od wydatków poniesionych na reprezentację i reklamę. Dla oceny poprawności zastosowania powyższej dyspozycji bez znaczenia pozostaje zatem, czy w przedstawionym stanie faktycznym mamy do czynienia z reprezentacją, czy reklamą (tj. do której z tych kategorii zaliczyć poniesione wydatki). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji gdy Spółka od wydanych towarów była zobowiązana naliczyć podatek należny (co nie było przedmiotem rozstrzygnięcia podjętego niniejszą interpretacją, o czym pisano na wstępie), podatek ten, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. b) tiret drugie u.p.d.o.p., jest kosztem uzyskania przychodu.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku dołączono jako załączniki wyniki badań przeprowadzonych przez podmiot zewnętrzny w zakresie udziału radia nadawanego przez Spółkę w czasie słuchania oraz wieku słuchaczy. Należy wszakże podkreślić, że prowadząc postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnych tut. Organ nie jest obowiązany ani uprawniony do ich analizy. Ocena stanowiska dokonywana jest wyłącznie na podstawie opisu stanu faktycznego zamieszczonego we wniosku ORD-IN oraz zawartego w nim stanowiska Wnioskodawcy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.