IBPBI/2/423-1434/13/MO

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 sierpnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 8 sierpnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku, gdy proces produkcji odbywa się w na terenie SSE, a pakowanie produktu zlecane jest podwykonawcy poza SSE dochód, który zostanie uzyskany przez Spółkę z tytułu prowadzanej działalności będzie stanowił dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (w zakresie zdarzenia przyszłego) - jest prawidłowe.

W dniu 8 sierpnia 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku, gdy proces produkcji odbywa się w na terenie SSE, a pakowanie produktu zlecane jest podwykonawcy poza SSE dochód, który zostanie uzyskany przez Spółkę z tytułu prowadzanej działalności będzie stanowił dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej na podstawie zezwolenia z dnia 23 maja 2011 r. Działalność Spółki obejmuje przetwórstwo kawy i herbaty ujęte w PKWIU pod nr 10.83. Spółka, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu dochodów uzyskanych z działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia. Pomoc publiczna przysługuje Spółce z tytułu poniesienia wydatków na realizację nowych inwestycji. Dla określenia właściwej wysokości pomocy publicznej Spółka jest obowiązana do kalkulacji przysługującej jej maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego (tzn. limitu pomocy publicznej), jako iloczynu maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i wydatków inwestycyjnych, kwalifikujących się do objęcia pomocą. Ponadto stosownie do § 7 pkt 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorstwom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych, dla prawidłowego ustalenia maksymalnej kwoty zwolnienia podatkowego wydatki inwestycyjne oraz wielkość pomocy publicznej podlega obowiązkowi dyskontowania na dzień uzyskania zezwolenia.

W związku z tym, że Spółka produkuje kawę wyłącznie na zlecenie i zgodnie z wymaganiami klienta, otrzymano nowy produkt - kawa rozpuszczalna w saszetkach 2g. W związku z tym, że firma nie ma doświadczenia w procesie pakowania saszetek, który odbywa się z zastosowaniem nowoczesnych drogich maszyn (a produkcja kawy w saszetkach stanowi ok. 1% całkowitej produkcji Spółki) zdecydowano zlecić pakowanie kawy spółce zewnętrznej poza strefą. Za wykonaną usługę przez kontrahenta spoza strefy, Spółka zostanie obciążona kosztami usługi. Spółka poniesie wszystkie koszty związane z dostarczeniem półproduktu oraz odbiorem od usługodawcy. Produkt po zapakowaniu wróci do Spółki gdzie zostanie przyjęty na magazyn wyrobów gotowych. Wydanie produktu z magazynu nastąpi zgodnie z zamówieniami kontrahentów do magazynu znajdującego się w pobliżu firm kupujących poza terenem SSE w celu usprawnienia procesu logistycznego. Przychód ze sprzedaży kawy w saszetkach zostanie osiągnięty w momencie pobrania towaru z magazynu znajdującego się poza SSE przez kontrahenta i wystawienia faktury.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochód który zostanie uzyskany przez Spółkę z działalności w zakresie sprzedaży kawy w saszetkach, w przypadku gdy proces produkcji będzie odbywał się w na terenie SSE a pakowanie produktu zlecone zostanie podwykonawcy poza SSE, będzie stanowił dochód zwolniony z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych... (w zakresie zdarzenia przyszłego)

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód który zostanie uzyskany przez Spółkę z działalności w zakresie sprzedaży kawy w saszetkach wyprodukowanej w SSE, w przypadku, gdy pakowanie zostanie zlecone podwykonawcy poza SSE, a pozostałe etapy produkcyjne będą wykonywane przez Spółkę, stanowi dochód zwolniony z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 3 (winno być art. 17 ust. 1 pkt 34) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, w części która będzie odpowiadała fazie produkcji realizowanej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Dochód, który będzie odpowiadał fazie produkcji realizowanej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej winien zostać wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Mając powyższe na uwadze, na Spółce ciąży obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy. Wobec powyższego całkowite przychody z tytułu sprzedaży produktu strefowego pomniejszono o koszty poniesione w celu jego osiągnięcia. Tak uzyskany dochód ze sprzedaży produktu powstałego częściowo na terenie strefy ekonomicznej i częściowo poza strefą będzie podległ opodatkowaniu w takiej części, w jakiej koszty poniesione w związku z przeniesieniem etapu pakowania mają się do kosztów wytworzenia ogółem. Do kosztów wytworzenia należy zaliczyć koszty surowców, robocizny, transportu, magazynowania, ubezpieczenie magazynu oraz usługę pakowania i straty surowca powstałe w wyniku wykonania tej usługi. Pozostała część dochodu będzie podlegać zwolnieniu z podatku CIT, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Takie rozumienie podziału dochodu na podlegający zwolnieniu i podlegający opodatkowaniu w przypadku, gdy część procesu produkcji wykonywana jest poza terenem SSE znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, interpretacja indywidualna z 27 lipca 2012 r. (ILPB3/423-174/12-2/JG) oraz wyrok NSA z 17 czerwca 2013 r. (II FSK 2584/11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, o którym mowa w cytowanym powyżej przepisie uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot i warunki prowadzenia działalności (art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (tekst jedn.: Dz. U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274 z późn. zm.), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Podkreślenia wymaga fakt, iż prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczącej zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Biorąc powyższe pod uwagę, dokonując oceny zakresu zwolnień podatkowych, należy uwzględnić, iż wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy, wówczas również działalność taka nie będzie podlegała zwolnieniu.

Warto podkreślić również, iż zwolnienie wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą na terenie strefy na podstawie zezwolenia, lecz tylko te dochody, które zostały uzyskane z działalności prowadzonej w ramach zezwolenia, a więc działalności określonej w tym zezwoleniu.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Przedmiotem działalności Spółki jest przetwórstwo kawy i herbaty ujęte w PKWIU pod nr 10.83. Spółka, na zlecenie klienta, będzie produkowała kawę rozpuszczalną w saszetkach 2g. W związku z tym, że Spółka nie ma doświadczenia w procesie pakowania saszetek, który odbywa się z zastosowaniem nowoczesnych drogich maszyn, a produkcja kawy w saszetkach stanowi ok. 1% całkowitej produkcji, Spółka zdecydowała się zlecić pakowanie kawy spółce zewnętrznej poza strefą. Za wykonaną usługę, przez kontrahenta spoza strefy, Spółka zostanie obciążona kosztami usługi.

Należy podkreślić, że przepisy podatkowe oraz strefowe nakazują - w celu uzyskania zwolnienia z opodatkowania dochodów - prowadzenie działalności gospodarczej objętej zezwoleniem na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zatem, jeżeli jakaś faza tej działalności nie jest prowadzona na terenie strefy, to w tej części dochód Spółki nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Innymi słowy, fakt wykonywania niektórych czynności w ramach procesu produkcyjnego poza specjalną strefą ekonomiczną nie pozostaje bez wpływu na wysokość zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży wyrobów gotowych. Tym samym, dochód odpowiadający fazie produkcji realizowanej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej winien być wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu strefowemu.

W tym miejscu wskazać należy, iż zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.).

Na Spółce ciąży więc obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy.

Zatem, część procesu produkcyjnego która zostanie zlecona podwykonawcy poza specjalną strefę ekonomiczną (przychody i koszty z nim związane), nie będzie mogła być uwzględniona w kalkulacji dochodu z działalności prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ze zwolnienia z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, korzysta jedynie dochód osiągnięty z działalności gospodarczej określonej w zezwoleniu prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Tym samym, dochód odpowiadający fazie produkcji realizowanej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, dlatego też Spółka zobowiązana jest wyodrębnić tę część przychodów i kosztów ich uzyskania, która dotyczy tej fazy produkcji.

Tym samym stanowisko Spółki, iż dochód który zostanie uzyskany z działalności w zakresie sprzedaży kawy w saszetkach wyprodukowanej na trenie SSE, w przypadku, gdy pakowanie będzie zlecane podwykonawcy poza SSE, a pozostałe etapy produkcyjne będą wykonywane przez Spółkę, będzie stanowił dochód zwolniony, w części która będzie odpowiadała fazie produkcji realizowanej na terenie SSE, natomiast dochód, który będzie odpowiadał fazie produkcji realizowanej poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej winien zostać wyłączony z dochodu podlegającego zwolnieniu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie stanu faktycznego wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.