IBPBI/2/423-1385/12/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży odpadów poprodukcyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 2 listopada 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży odpadów poprodukcyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedmiotem działalności Spółki prowadzonej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: "SSE") jest głównie produkcja ceramicznych wkładów do silników wysokoprężnych służących do filtracji gazów spalinowych, wykorzystywanych w pojazdach silnikowych. Ponadto, w 2012 r. Spółka rozpoczęła produkcję czujników odpowiedzialnych za pomiar stężenia tlenków azotu (NOx).

Spółka posiada następujące trzy zezwolenia (dalej: "Zezwolenia"):

a. Zezwolenie nr... z dnia 11 marca 2003 r.:

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego zakres Zezwolenia nr 138 obejmuje:

* 26.24.12 - wyroby ceramiczne do celów laboratoryjnych, chemicznych i innych technicznych pozostałe,

* 26.25.12 - wyroby ceramiczne pozostałe, poza budowlanymi, gdzie indziej nie sklasyfikowane,

* 26.26.14 - produkty ogniotrwałe niepalne, ogniotrwałe wyroby ceramiczne pozostałe,

* 34.30.20 - części i akcesoria do pojazdów mechanicznych pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane,

* 73.10.12 - prace badawczo - rozwojowe w dziedzinie nauk chemicznych i biologicznych,

* 73.10.13 - prace badawczo-rozwojowe w dziedzinie nauk technicznych i technologii.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego zakres Zezwolenia nr... obejmuje:

* 29.32 - pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

* 23.44.1 - pozostałe wyroby ceramiczne do celów technicznych,

* 23.49.1 - pozostałe wyroby ceramiczne,

* 23.20.14 - wyroby ogniotrwałe niewypalane i pozostałe ogniotrwałe wyroby ceramiczne,

* 26.51.82.0 - części i akcesoria do wyrobów objętych grupowaniami: 26.51.12, 26.51.32, 26.51.33, 26.51.4 i 26.51.5; mikrotomy,

* 49.41 - transport drogowy towarów,

* 52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów,

* 72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

* 71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

* oraz w zakresie sprzedaży odpadu i złomu produkcyjnego związanego z prowadzoną działalnością sklasyfikowanego w pozycjach:

* 38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyclingu,

* 38.12.24 - niebezpieczne odpady chemiczne,

* 38.12.25 - oleje odpadowe,

* 38.12.27 - odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych, zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne,

* 38.21.3 - odpady rozpuszczalników organicznych,

* 38.3 - usługi w zakresie odzysku surowców, surowce wtórne.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego zakres Zezwolenia nr... obejmuje:

* 29.32 - pozostałe części i akcesoria do pojazdów silnikowych, z wyłączeniem motocykli,

* 23.44.1 - pozostałe wyroby ceramiczne do celów technicznych,

* 23.49.1 - pozostałe wyroby ceramiczne,

* 23.20.14 - wyroby ogniotrwałe niewypalane i pozostałe ogniotrwałe wyroby ceramiczne,

* 26.51.82.0 - części i akcesoria do wyrobów objętych grupowaniami: 26.51.12, 26.51.32, 26.51.33, 26.51.4 i 26.51.5; mikrotomy,

* 49.41 - transport drogowy towarów,

* 52.10 - magazynowanie i przechowywanie towarów,

* 72.19 - usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych,

* 71.20 - usługi w zakresie badań i analiz technicznych,

* oraz w zakresie sprzedaży odpadu i złomu produkcyjnego związanego z prowadzoną działalnością sklasyfikowanego w pozycjach:

* 38.11.5 - odpady inne niż niebezpieczne nadające się do recyclingu,

* 38.12.24 - niebezpieczne odpady chemiczne,

* 38.12.25 - oleje odpadowe,

* 38.12.27 - odpady i braki ogniw i akumulatorów elektrycznych, zużyte ogniwa i baterie galwaniczne oraz akumulatory elektryczne,

* 38.21.3 - odpady rozpuszczalników organicznych,

* 38.3 - usługi w zakresie odzysku surowców, surowce wtórne.

Oprócz podstawowego przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej, która jest objęta Zezwoleniami, Spółka wykonuje dodatkowe czynności, które w konsekwencji podlegają opodatkowaniu. W wyniku realizacji procesu produkcyjnego prowadzonego przez Spółkę powstają odpady poprodukcyjne. Odpady takie Spółka sprzedaje jako złom do podmiotów zewnętrznych. Działalność polegająca na sprzedaży odpadów poprodukcyjnych nie jest objęta Zezwoleniami. Cena nabycia jednostki surowca, który następnie zostaje sprzedany w postaci odpadu poprodukcyjnego jest wyższa od ceny jego sprzedaży netto. Spółka dla celów podatkowych rozpoznaje przychód z tytułu sprzedaży odpadów poprodukcyjnych. Ponadto, dla celów podatkowych Spółka zamierza rozpoznawać również koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży odpadów poprodukcyjnych w wysokości ceny sprzedaży netto.

Wątpliwości Spółki dotyczą sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży odpadów poprodukcyjnych w przypadku, gdy cena nabycia jednostki surowca, który następnie zostaje sprzedany w postaci odpadu poprodukcyjnego jest wyższa od ceny jego sprzedaży netto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży odpadów powstających w procesie produkcyjnym stanowi wartość odpadów poprodukcyjnych ustalona według ceny sprzedaży netto.

Zdaniem Spółki, wartość odpadów poprodukcyjnych ustalona w wysokości ceny sprzedaży netto stanowi koszt uzyskania przychodu uzyskanego z tytułu sprzedaży odpadów poprodukcyjnych.

Zasady ustalania, jaki wydatek stanowi koszt uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm. - dalej "u.p.d.o.p."). Zgodnie z dyspozycją tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Treść powołanego artykułu zawiera zasadę ogólną określania jaki wydatek jest kosztem uzyskania przychodów. Należy uznać, że przepis ten ma zastosowanie do wszystkich kosztów podatkowych, o ile u.p.d.o.p. nie wskazuje na specjalny sposób ich określania.

Na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., w doktrynie i w praktyce wyprowadza się warunki, jakie muszą zostać spełnione, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów. Aby wydatek stanowił koszt uzyskania przychodów musi zostać poniesiony przez podatnika. Termin "ponieść" w znaczeniu językowym oznacza "zostać obarczonym, obciążonym czymś". Z perspektywy u.p.d.o.p., poniesienie to faktyczne wydatkowanie, gdyż wykładnia całego zwrotu wskazuje na czas dokonany. Oznacza to, że zwrot ten dotyczy takiego stanu, w którym nastąpiło obciążenie kosztem nie tylko w znaczeniu ewidencyjnym, ale w sensie rzeczywistym. W sytuacji poniesienia kosztów musiało dojść do wydatkowania określonej sumy pieniężnej. Wydatek musi być poniesiony przez podatnika, co oznacza, że musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych tego podatnika. W związku z powyższym nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wydatki, które zostały poniesione na rzecz działalności podatnika przez osoby trzecie.

Kolejnym warunkiem jest definitywność poniesionego wydatku. Oznacza to, że wartość poniesionego wydatku nie może zostać podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona albo zrefundowana. Wydatek stanowiący koszt uzyskania przychodów musi ponadto pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Związek wynikać może z treści umowy spółki, statutu lub innego aktu organizacyjnego, w którym określony został przedmiot działalności przedsiębiorstwa podatnika.

Następnym warunkiem uznania za koszt uzyskania przychodów poniesionego wydatku, jest istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy tym wydatkiem, a uzyskaniem przychodów oraz zachowaniem lub zabezpieczeniem ich źródła. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowym sformułowanie "w celu uzyskania przychodów" oznacza, że wydatek musi być poniesiony w taki sposób, aby racjonalnie działający przedsiębiorca, mógł w związku z nim spodziewać się z dużym prawdopodobieństwem wystąpienia przychodu (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 sierpnia 2003 r., sygn. SA/Bd 1627/03). Przy czym nie podlega wykluczeniu z kosztów uzyskania przychodów wydatek, którego poniesienie nie przyniosło efektu w postaci uzyskanego przychodu lub uzyskany przychód był w wysokości niższej od poniesionego kosztu, jeżeli poniesienie wydatku nastąpiło w celu uzyskania przychodu - racjonalnie przyjmując mogło przyczynić się do uzyskania przychodu.

Wydatek należy właściwie udokumentować. Za dowody świadczące o poniesionych przez podatnika kosztach mogą być uznane dokumenty potwierdzające dokonanie konkretnych transakcji. Wydatek nie może być wymieniony w negatywnym katalogu z art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Przepis ten zawiera listę wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

Odnosząc się do zaistniałego stanu faktycznego (winno być zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Spółkę należy stwierdzić, że art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. to przepis ogólny, który ma zastosowanie do uznawania wydatków za koszty uzyskania przychodów. Tym samym, na podstawie tego przepisu, kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione w związku z uzyskiwanym przychodem, a więc wydatki, które rzeczywiście obciążały podatnika. Zatem, zdaniem Spółki, koszt surowca sprzedawanego w postaci odpadu poprodukcyjnego jest bezpośrednio związany z uzyskanym przez Spółkę przychodem ze sprzedaży tego odpadu poprodukcyjnego. Natomiast w związku z tym, że brak jest przepisów szczególnych u.p.d.o.p., które wskazywałyby zasady określania kosztów z tytułu sprzedaży odpadów poprodukcyjnych, w ocenie Spółki, aby ustalić prawidłową wysokość kosztu uzyskania przychodów należy zastosować przepisy ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. (tekst jedn.: Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm. dalej: "Ustawa o rachunkowości").

W sytuacji, w której w wyniku procesu produkcyjnego otrzymuje się produkt właściwy oraz produkty uboczne, zdaniem Spółki, należy sporządzić zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości odpowiednią kalkulację. W ocenie Spółki, odpady poprodukcyjne, jako rzeczowe składniki aktywów obrotowych, zgodnie z art. 28 ust. 1 pkt 6 Ustawy o rachunkowości podlegają wycenie według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto. Cena nabycia odpadów poprodukcyjnych powstających w procesie produkcyjnym Spółki, które stanowią rzeczowe składniki majątku obrotowego jest wyższa od ceny ich sprzedaży netto. Z tego względu odpady poprodukcyjne, zgodnie ze wskazaną regulacją Ustawy o rachunkowości podlegają wycenie w cenie sprzedaży netto. Ustalona w wysokości ceny sprzedaży netto wartość odpadów poprodukcyjnych stanowić powinna, zdaniem Spółki, koszt uzyskania przychodów w momencie sprzedaży odpadów poprodukcyjnych. Otrzymana w wyniku wyceny na podstawie cen sprzedaży netto wartość odpadów poprodukcyjnych jest wartością, o którą należy dokonać stosownego obniżenia kosztów wytworzenia produktu właściwego otrzymanego z tego samego materiału, co odpady poprodukcyjne.

Stanowisko Spółki zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. Podobne stanowisko, zgodnie z którym koszt uzyskania przychodów z transakcji sprzedaży odpadów poprodukcyjnych ustala się na podstawie ceny sprzedaży netto odpadów poprodukcyjnych, zostało zawarte przykładowo w interpretacjach przepisów prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:

* z dnia 23 września 2008 r. Znak: IBPB3/423-553/08/CzP oraz

* z dnia 10 lipca 2009 r. Znak: IBPBI/2/423-433/09/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.