IBPBI/2/423-1363/13/BG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 18 października 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 22 października 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w sytuacji otrzymania dofinansowania - jest nieprawidłowe.

W dniu 22 października 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w sytuacji otrzymania dofinansowania.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł 28 listopada 2012 r. z Ministrem Gospodarki (występującym jako Instytucja Wdrażająca/Instytucja Pośrednicząca II stopnia) umowę o dofinansowanie Projektu..." w ramach poddziałania 4.5.2 "Wsparcie inwestycji w sektorze usług nowoczesnych" działania 4.5 "Wsparcie inwestycji o dużym znaczeniu dla gospodarki" osi priorytetowej 4 "Inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia" Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, 2007-2013.

W ramach zawartej Umowy Wnioskodawca otrzyma dofinansowanie, przez które, zgodnie z § 1 pkt 4 ww. Umowy, należy rozumieć "pomoc finansową w formie bezzwrotnego wsparcia finansowego, przeznaczonego na pokrycie części wydatków kwalifikowanych, pochodzącą w 85% ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, będącą "płatnością" w rozumieniu art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych i w 15% z publicznych środków krajowych, będących "dotacją celową" w rozumieniu art. 127 ust. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych. W myśl zaś § 6 ust. 15 Umowy "Płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju będą przekazywane przez Bank Gospodarstwa Krajowego, na podstawie zlecenia płatności wystawionego przez Instytucję Wdrażającą/Instytucję Pośredniczącą II stopnia, na rachunki bankowe Beneficjenta (...)". Stosownie do § 2 Umowy "Przedmiotem umowy jest udzielenie przez Instytucję Wdrażającą/Instytucję Pośredniczącą II stopnia dofinansowania na realizację Projektu..." ze środków publicznych w ramach PO IG (...)".

Zgodnie z § 6 ust. 6 Umowy "Instytucja Wdrażająca/Instytucja Pośrednicząca II stopnia może udzielić Beneficjentowi dofinansowania, o którym mowa w ust. 1 oraz ust. 2, w następujących formach:

Stosownie do postanowień Umowy Wnioskodawca otrzymane dofinansowanie na realizację Projektu..." przeznaczy na pokrycie (w następstwie otrzymania refundacji) części wydatków kwalifikowanych m.in. w postaci inwestycji w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne.

W ramach realizacji wskazanego wyżej Projektu Wnioskodawca wytwarza bądź nabywa środki trwałe (o których mowa w art. 16a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p.") oraz nabywa wartości niematerialne i prawne (o których mowa w art. 16b u.p.d.o.p.). Będą one amortyzowane przez Wnioskodawcę. Część ich wartości jest Wnioskodawcy zwracana w związku z otrzymaniem wskazanego wyżej dofinansowania (na zasadzie refundacji poniesionych wydatków). W wielu przypadkach taki zwrot jest dokonywany już po tym jak Wnioskodawca wprowadził dany środek trwały lub wartość niematerialną i prawną do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpoczął już ich amortyzację zaliczając odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości (tekst jedn.: bez wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z otrzymaniem dofinansowania Wnioskodawca powinien dokonać korekty kosztów w postaci odpisów amortyzacyjnych (od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych) zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów w poprzednich okresach rozliczeniowych - jednorazowo w miesiącu otrzymania dofinansowania (w drodze wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części wartości zrealizowanych odpisów amortyzacyjnych), czy też należy skorygować wstecznie koszty uzyskania przychodu w poszczególnych okresach, w których takie odpisy amortyzacyjne zostały uwzględnione przy obliczeniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Powołany przepis ma charakter ogólny. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., tj.:

* zostały poniesione przez podatnika,

* ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

* nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

* nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

* ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Przepis art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., w pkt 48, stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a -16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że zwrot wydatków na nabycie, bądź, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie na wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych powoduje, że odpisy amortyzacyjne od części ich wartości odpowiadającej wydatkom zwróconym nie stanowią kosztów uzyskania przychodu. Wykładnia literalna tego przepisu (zwrotu "w jakiejkolwiek formie"), jak również wykładnia celowościowa (mająca na względzie, że funkcją przepisu jest wyłączenie z kosztów podatkowych odpisów od wartości początkowej, przy której podatnik faktycznie nie poniósł żadnego kosztu) nakazują uznać, że przez zwrot "zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie" należy rozumieć wszelkie sytuacje, w których podatnik ekonomicznie nie ponosi kosztu nabycia (wytworzenia) środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, gdyż faktycznie koszt ten obciąża inny podmiot.

Oznacza to, że wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty czy otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot podatnikowi poniesionych wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych bądź nabycie wartości niematerialnych i prawnych wchodzą w zakres postanowień powołanego art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 22 stycznia 2013 r. (znak ILPB4/423-355/12-2/DS)" (...) ze zwrotem wydatku mamy do czynienia w sytuacji, gdy dojdzie do poniesienia kosztu, a następnie koszt ten zostanie zwrócony". Zdaniem Wnioskodawcy, z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p. nie wynika, że podatnik powinien dokonać wstecznej korekty kosztów uzyskania przychodu w okresach w jakich odpisy amortyzacyjne były zaliczone do tych kosztów - w przypadku zwrotu wydatków na nabycie (wytworzenie) środków trwałych lub nabycie wartości niematerialnych i prawnych. Jest on zdania, że jeżeli w świetle powyższego przepisu zwrot wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego bądź nabycie wartości niematerialnych i prawnych powoduje wyłączenie z kosztów uzyskania przychodów odpowiedniej części odpisów amortyzacyjnych, to skutek w postaci obowiązku takiego wyłączenia (korekty kosztów) powstaje dopiero z chwilą zwrotu wydatków (w rozliczeniu za okres, w którym zwrot wydatków został otrzymany - tj. w okresie otrzymania dofinansowania). Należy zauważyć, że w art. 16 ust. pkt 48 (winno być art. 16 ust. 1 pkt 48) u.p.d.o.p. ustawodawca posługuje się pojęciem "zwróconym", które użyte jest czasie przeszłym i w formie dokonanej. Prowadzi to do wniosku, że obowiązek skorygowania odpisów amortyzacyjnych od wydatków, które zostały zrefundowane dotyczy tych sytuacji, gdy środki pomocowe zostały już faktycznie otrzymane. Co oznacza, że dopiero po otrzymaniu dofinansowania należy określić jaka wartość odpisów amortyzacyjnych dotychczas zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów powinna być wyłączona z tych kosztów (z racji zwrócenia części wydatków na zakup środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej) i następnie w oparciu o tę kwotę należy zmniejszyć koszty bieżące.

Według Wnioskodawcy wsteczna korekta kosztów uzyskania przychodów byłaby zasadna jedynie w przypadku jeśli dokonane odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu wynikałby z popełnionego błędu (np. w następstwie zawyżenia wartości początkowej). Uważa on, że do momentu faktycznego otrzymania dofinansowania zaliczanie w koszty uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych w pełnej wysokości następuje zgodnie z prawem w oparciu o art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. Dopiero w momencie otrzymania dofinansowania następuje faktyczny i uzasadniony z punktu ekonomicznego fizyczny zwrot wydatków na nabycie (wytworzenie) środków trwałych lub nabycie wartości niematerialnych i prawnych, o którym mowa art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p.

Zdaniem Wnioskodawcy, przy analizie przedmiotowego zagadnienia, istotna jest także okoliczność, iż kwota ostatecznie wypłaconych środków dofinansowania zależy od spełnienia wielu czynników, które nie są do przewidzenia przez beneficjenta w momencie zawarcia umowy. Od chwili podpisania umowy do momentu otrzymania środków (dofinansowania) może zajść szereg czynników, w wyniku których może on m.in. utracić prawo do jego otrzymania. W takiej sytuacji niemożliwe jest wyliczenie prawidłowych proporcji udziału dofinansowania w finansowaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Jest to możliwe dopiero po przekazaniu kwoty dofinansowania i z tym momentem powinna zostać dokonana korekta odpisów amortyzacyjnych - poprzez zmniejszenie bieżących kosztów uzyskania przychodów.

Podobne wnioski, do przedstawionych powyżej, płyną także z interpretacji organów podatkowych. Czytamy w nich, że "zwrot wcześniej poniesionych wydatków, związanych z realizacją opisanego we wniosku projektu zakładowej oczyszczalni ścieków, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, będzie skutkował - w miesiącu otrzymania dofinansowania - zmniejszeniem bieżących kosztów podatkowych o kwotę naliczonych (za cały okres od rozpoczęcia amortyzacji środka trwałego do miesiąca poprzedzającego miesiąc otrzymania dofinansowania) odpisów amortyzacyjnych w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego dofinansowania do wartości początkowej środka trwałego. Natomiast od miesiąca, w którym otrzymano dofinansowanie, kosztem uzyskania przychodów nie będzie kwota odpisów amortyzacyjnych ustalona w proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego dofinansowania do wartości początkowej środka trwałego. Jako, że odpisy amortyzacyjne od wartości przedmiotowego środka trwałego, naliczone do dnia otrzymania dofinansowania, były dokonywane zgodnie z obowiązującym stanem faktycznym i prawnym, stanowią one koszt uzyskania przychodów okresu, w którym były dokonane, w pełnej wysokości. Tym samym, z chwilą otrzymania dotacji podatnik nie dokonuje korekty dotychczas dokonanych odpisów" (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 21 sierpnia 2008 r., znak ITPB3/423-349/08/AM). Podobnie stwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 24 sierpnia 2010 r. (znak IBPBI/2/423-1082/10/BG), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 23 września 2009 r. (znak IPPB1/415-495/09-2/ES), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 4 listopada 2010 r. (znak IBPBI/2/423-1514/10/CzP), czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 13 sierpnia 2010 r. (znak IPPB1/415-524/10-5/KS). Analogicznie wypowiadają się także sądy administracyjne. Przykładowo WSA we Wrocławiu w wyroku z 13 kwietnia 2012 r. (sygn. I SA/Wr 166/12) stwierdził, że "Otrzymanie dopłaty do środka trwałego po jego przyjęciu do używania i rozpoczęciu amortyzacji nie powoduje obowiązku korygowania kosztów wstecz. Podatnik powinien jednorazowo zmniejszyć koszty w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymał dopłatę". Podobnego zdania był WSA w Bydgoszczy w wyroku z 1 marca 2011 r. (sygn. I SA/Bd 968/10), wskazując, że zalecenie określone w art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p. należy wykonać w miesiącu otrzymania dotacji, poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów. Sąd administracyjny w swoim orzeczeniu stwierdził wyraźnie, że " (...) w dacie otrzymania dotacji konieczna jest korekta o taką część dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych, jaka odpowiada udziałowi otrzymanej dotacji w wartości początkowej tego środka trwałego. Przepis art. 16 ust. 1 pkt 48 obliguje do wyłączenia począwszy od momentu otrzymania dotacji z kosztów uzyskania przychodów tej części odpisów amortyzacyjnych, która odpowiada wartości otrzymanego dofinansowania. Przy czym korekty tej należy dokonać w miesiącu otrzymania tych środków poprzez zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów".

Według Wnioskodawcy zasadne jest także wskazanie stanowiska WSA w Opolu zaprezentowanego w wyroku z 24 października 2012 r. (sygn. I SA/Op 274/12), w myśl którego akceptacja stanowiska, że podatnik zobowiązany jest dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych w tych miesiącach (okresach), w których je wykazał, prowadziłaby do sytuacji, w której podatnik zostałby obciążony negatywnymi konsekwencjami podatkowymi (w postaci konieczności zapłaty odsetek od zaległości podatkowych), mimo że jego działaniu nie sposób zarzucić naruszenia prawa. Sąd administracyjny w przywołanym wyroku stwierdził wyraźnie, iż "Nie jest również możliwy do zaakceptowania, z punktu widzenia zasad praworządności, pogląd organu, że korekta winna dotyczyć tych okresów, w których dokonywano uprzednio odpisów amortyzacyjnych, co powoduje, że konieczna byłaby korekta wcześniejszego rozliczenia podatkowego ze wszelkimi konsekwencjami podatkowymi w postaci powstania zaległości i obowiązkiem zapłaty odsetek. W świetle obowiązujących przepisów (art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p.), rozpatrywanych w kontekście zdarzenia opisanego we wniosku, należy bowiem stwierdzić, że skarżąca spółka była uprawniona do dokonywania odpisów amortyzacyjnych do kosztów uzyskania przychodu w momencie ich ponoszenia. Słusznie zatem podnosi skarżąca, że skoro dokonywane dotychczas odpisy amortyzacyjne naliczane były prawidłowo, to nie może ona ponosić konsekwencji (w postaci powstania zaległości podatkowej oraz odsetek za zwłokę) zdarzeń, które mają miejsce po ustaleniu prawidłowej wartości początkowej środka trwałego i rozpoczęciu amortyzacji według zasad określonych w ustawie". Analogiczne wnioski płyną także z wyroku powyższego sądu z 3 października 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 702/12), w którym wskazał on, że "nie można wywodzić, jak czyni to organ podatkowy, iż skarżąca spółka winna uiścić odsetki od zaległości podatkowych w sytuacji, gdy postępowanie spółki zgodne jest z obowiązującymi normami prawa podatkowego i na żadnym etapie rozliczenia podatkowego skarżącej spółce nie można zarzucić uchybień co do prawidłowości deklarowania podstawy opodatkowania oraz kwoty uiszczonego zobowiązania podatkowego. Wykładnia zaproponowana przez organ podatkowy sprzeczna jest także z istotą finansowania projektów ze środków Unii Europejskiej, gdyż prowadzi w konsekwencji do sytuacji, w której podatnicy korzystający ze środków unijnych ponoszą swoistą sankcję za swoją przedsiębiorczość w postaci obowiązku uiszczenia odsetek od zaległości podatkowych, z uwagi na to, że część wydatków, którą ponieśli została zrefundowana w ramach zawartych umów o dofinansowanie dopiero po poniesieniu wydatków". Podobnie stanowisko jest prezentowane w innych orzeczeniach sądów administracyjnych, np.: wyrok WSA w Lublinie z 5 października 2012 r. (sygn. I SA/Lu 489/12), wyrok WSA w Lublinie z 7 listopada 2012 r. (sygn. I SA/Lu 640/12) oraz WSA w Bydgoszczy z 12 grudnia 2012 r. (sygn. I SA/Bd 931/12).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, zwrot w ramach otrzymanego dofinansowania (w formie refundacji) wcześniej poniesionych wydatków (na nabycie i wytworzenie środków trwałych oraz nabycie wartości niematerialnych i prawnych), związanych z realizacją opisanego we wniosku Projektu, uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, będzie skutkował - w miesiącu otrzymania dofinansowania - zmniejszeniem bieżących kosztów podatkowych o kwotę naliczonych (za cały okres od rozpoczęcia amortyzacji do miesiąca poprzedzającego miesiąc otrzymania dofinansowania) odpisów amortyzacyjnych w takiej proporcji, w jakiej pozostaje kwota otrzymanego dofinansowania do wartości początkowej danego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. W opinii Wnioskodawcy do dnia, w którym taki zwrot nie nastąpi - odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych należy zaliczać do kosztów podatkowych w pełnej wysokości.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., mogą stanowić koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów i to zarówno w zakresie kosztów bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca 28 listopada 2012 r. zawarł z Ministrem Gospodarki (występującym jako Instytucja Wdrażająca /Instytucja Pośrednicząca II stopnia) umowę o dofinansowanie Projektu..." w ramach poddziałania 4.5.2 "Wsparcie inwestycji w sektorze usług nowoczesnych" działania 4.5 "Wsparcie inwestycji o dużym znaczeniu dla gospodarki" osi priorytetowej 4 "Inwestycje w innowacyjne przedsięwzięcia" Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, 2007-2013. W ramach zawartej Umowy Wnioskodawca otrzyma pomoc finansową w formie bezzwrotnego wsparcia finansowego, przeznaczonego na pokrycie części wydatków kwalifikowanych, pochodzącą w 85% ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w 15% z publicznych środków krajowych, będących "dotacją celową". Płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju będą przekazywane przez Bank Gospodarstwa Krajowego, na podstawie zlecenia płatności wystawionego przez Instytucję Wdrażającą, na rachunki bankowe Beneficjenta. Przedmiotem umowy jest udzielenie przez Instytucję Wdrażającą/Instytucję Pośredniczącą II stopnia dofinansowania na realizację projektu ze środków publicznych w ramach PO IG. Instytucja Wdrażająca może udzielić Beneficjentowi dofinansowania w formie zaliczki w jednej lub kilku transzach lub refundacji poniesionych wydatków kwalifikowanych w formie płatności pośrednich i płatności końcowej lub refundacji poniesionych wydatków kwalifikowanych w formie płatności pośrednich oraz płatności końcowej. Stosownie do postanowień Umowy Wnioskodawca otrzymane dofinansowanie przeznaczy na pokrycie części wydatków kwalifikowanych m.in. w postaci inwestycji w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. W ramach realizacji Projektu Wnioskodawca wytwarza bądź nabywa środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne. Będą one amortyzowane przez Wnioskodawcę. Część ich wartości jest Wnioskodawcy zwracana w związku z otrzymaniem wskazanego wyżej dofinansowania (na zasadzie refundacji poniesionych wydatków). W wielu przypadkach taki zwrot jest dokonywany już po tym jak Wnioskodawca wprowadził dany środek trwały lub wartość niematerialną i prawną do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oraz rozpoczął już ich amortyzację zaliczając odpisy amortyzacyjne do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości.

Na podstawie art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Pojęcie środków trwałych oraz wartości wartości niematerialnych i prawnych określone zostało w art. 16a i 16b u.p.d.o.p.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 16b ust. 1 u.p.d.o.p., amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Amortyzacji podlegają także wartości niematerialne i prawne wymienione w art. 16b ust. 2 u.p.d.o.p. Powyższy art. 16b ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

W art. 16c u.p.d.o.p. wymieniono składniki majątku uznane za środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które amortyzacji nie podlegają.

Stosownie do art. 16h ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przytoczonego przepisu wynika, że nie stanowią kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych od tej części, która m.in. została podatnikowi w jakiejkolwiek formie zwrócona. Zatem wszelkie dotacje, subwencje, dopłaty, otrzymane środki pieniężne stanowiące zwrot poniesionych wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych objęte są zakresem przedmiotowym cyt. powyżej art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p.

Przepisy u.p.d.o.p. nie określają szczególnych zasad dokonywania korekt kosztów uzyskania przychodów. Należy zauważyć, iż otrzymanie dofinansowania nie zmienia momentu poniesienia i potrącenia kosztu, a jedynie wpływa na wysokość kosztu, bądź też całkowite wykluczenie wydatku z kosztów podatkowych. Zatem, korekty kosztów powinny odnosić się do tych okresów rozliczeniowych, w których koszty te były pierwotnie ujęte w rachunku podatkowym.

Biorąc pod uwagę powyższe, w sytuacji gdy wartość poniesionych przez Spółkę wydatków na nabycie lub wytworzenie środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych została zrefundowana (zwrócona), to stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p., dotyczące ich odpisy amortyzacyjne (których podstawę stanowi ustalona zgodnie z przepisami wartość początkowa, która nie ulega korekcie w związku z otrzymaniem dotacji) podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów w okresach rozliczeniowych, w których odpisy te były zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy uznać zatem należy za nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji i wyroków stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Jednocześnie ze względów wskazanych w uzasadnieniu niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela zawartego w nich stanowiska.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.