IBPBI/2/423-1349/09/MS - Skutki podatkowe ustanowienia nieodpłatnej służebności gruntowej lub przesyłu.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 3 listopada 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych ustanowienia nieodpłatnej służebności gruntowej lub przesyłu - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 listopada 2009 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych ustanowienia nieodpłatnej służebności gruntowej lub przesyłu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka jest producentem i dostawcą energii cieplnej. Posiada szereg sieci cieplnych, które przebiegają przez cudze grunty. Spółka, tam gdzie jest to możliwe, stara się uregulować prawnie ten stan poprzez ustanowienie służebności gruntowej bądź służebności przesyłu, polegających na prawie do korzystania w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej.

Tam gdzie jest to możliwe służebność ustanowiona jest na zasadach nieodpłatnych, gdyż Spółka stoi na stanowisku, że ewentualne roszczenia zostały uregulowane w momencie posadowienia tych urządzeń. Niestety w przypadku braku dokumentów potwierdzających ww. uregulowania część służebności ustanowiona jest odpłatnie i nierzadko wynika z postanowień sądowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ustanowienie nieodpłatnej służebności gruntowej bądź przesyłu stanowi przychód z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu przepisów art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, ustanowienie nieodpłatnej służebności gruntowej bądź przesyłu nie stanowi przychodu z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu przepisów art. 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z przepisami art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnych rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Musi dojść do nieodpłatnego świadczenia, żeby podatnik uzyskał przychód będący podstawą opodatkowania. Świadczenie zgodnie z definicją słownikową to "zachowanie się dłużnika zgodne z treścią zobowiązania zadośćuczyniające godnemu ochrony interesowi wierzyciela". Natomiast pojęcie służebności zostało określone w Kodeksie cywilnym w art. 244 jako ograniczone prawo rzeczowe. Umożliwienie Spółce wstępu na teren nieruchomości w celu dotarcia do urządzeń będących jej własnością i to w celu zaistnienia konkretnej potrzeby (np. usunięcia awarii) nie powoduje u żadnej ze stron nieodpłatnych świadczeń. Świadczenie jest cechą stosunku zobowiązaniowego i nie wynika z ograniczonych praw rzeczowych jakim jest służebność gruntu, dlatego też na podstawie ww. definicji otrzymanie nieodpłatnie ograniczonego prawa rzeczowego, jakim jest służebność gruntu bądź służebność przesyłu, nie stanowi przychodu podatkowego dla Spółki.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Służebności gruntowe zostały uregulowane w art. 285-295 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Służebność gruntowa jest prawem, którego treść polega na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego).

Służebność przesyłu została uregulowana natomiast w art. 305¹-305⁴ Kodeksu cywilnego. Istotą służebności przesyłu jest możliwość korzystania przez przedsiębiorcę z nieruchomości stanowiącej prywatną własność w określonym zakresie, tj. wybudowania i korzystania z urządzeń określonych w art. 49 Kodeksu cywilnego w sposób zgodny z przeznaczeniem tych urządzeń (art. 305¹ Kodeksu cywilnego).

Ustanowienie służebności gruntowej, jaki i służebności przesyłu, może być zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne - zależne jest to tylko od woli kontrahentów. Pod względem prawnym i gospodarczym zasadnicza cecha służebności gruntowej, jak i służebności przesyłu tkwi w powszechnej możliwości ustanowienia odpowiedniego wynagrodzenia.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez zakłady budżetowe, gospodarstwa pomocnicze jednostek budżetowych, spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Niezależnie od formy nieodpłatnej realizacji praw lub innych tego rodzaju świadczeń do wyceny przychodu podatkowego tego rodzaju świadczeń stosuje się wartości rynkowe.

Na podstawie bowiem art. 12 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość otrzymanych nieodpłatnie rzeczy lub praw określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem m.in. czasu i miejsca ich uzyskania.

Sposób ustalania przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych określony został w art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z pkt 4 tego przepisu wartość tego rodzaju świadczeń ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Ponieważ ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem świadczenie nieodpłatne, konieczne jest odwołanie do przepisów prawa cywilnego, a także orzecznictwa i doktryny. W orzecznictwie ugruntował się pogląd, iż przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Podstawową cechą nieodpłatnego świadczenia jest taka sytuacja, że otrzymujący przysporzenie, w tym przypadku Spółka świadcząca usługi energetyczne, nie będzie zobowiązana do jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego, np. obniżka ceny z tytułu świadczonej usługi. W ujęciu prawnym i gospodarczym zasadnicza cecha służebności gruntowej oraz przesyłu tkwi w regule ustalenia odpowiedniego wynagrodzenia. Jeżeli zatem zostanie zawarta umowa służebności gruntowej, czy przesyłu, bez wynagrodzenia, może mieć miejsce przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, polegające na tym, iż Spółka nie będzie zobowiązana płacić za korzystanie z cudzej nieruchomości. Przy ocenie przedstawionych skutków podatkowych konieczne jest również uwzględnienie stosowanych instrumentów rynkowych. Jeżeli uzyskane korzyści nie wynikają ze stosowania zasad rynkowych, wówczas może być określany przychód podatkowy. Sytuacje takie mogą wystąpić ze względu na fakt, iż podmioty przesyłowe posiadają dominującą (monopolistyczną) pozycję na rynku, która umożliwia uzyskanie nieodpłatnego świadczenia.

Dla potrzeb ustalania przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie będzie miało znaczenia samo nazwanie umowy jako nieodpłatnej, ponieważ zasadnicze znaczenie ma jej charakter.

Biorąc pod uwagę powyższe nie można uznać, iż ustanowiona nieodpłatna służebność gruntowa czy służebność przesyłu nie powoduje dla Spółki przysporzenia majątkowego na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, albowiem wykorzystywanie przez Nią w sposób nieodpłatny obcych gruntów w celu prowadzenia działalności gospodarczej rodzi przysporzenie. Spółka nie musi płacić za grunt, na którym posadowione są urządzenia służące prowadzonej przez Nią działalności. Natomiast dla właścicieli gruntów, na których ustanowiona jest służebność stanowi ona obciążenie, tj. nie mogą Oni w pełni wykorzystywać posiadanych gruntów np. na swoją działalność gospodarczą (nie jest to świadczenie ekwiwalentne). Nie może być wystarczającą przyczyną uznania, że nieodpłatna służebność gruntowa, czy przesyłu, nie stanowi nieodpłatnego świadczenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (bez konieczności odpowiedniego podwyższania przychodów podatkowych) fakt, iż uczestnikami transakcji są podmioty o dominującej pozycji na rynku, których działania można uznać za sposób przerzucania na inne podmioty kosztów funkcjonowania przedsiębiorstwa.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie przepis art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.