IBPBI/2/423-1294/09/PP - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek opłaconych przez pracodawcę z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia społecznego na rzecz pracownika.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2009 r. (data wpływu do tut. Biura 26 października 2009 r.), uzupełnionym w dniu 21 grudnia 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek opłacanych przez pracodawcę z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia osobowego na rzecz pracowników - jest prawidłowe.

W dniu 26 października 2009 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek opłacanych przez pracodawcę z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia osobowego na rzecz pracowników.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 10 grudnia 2009 r. znak IBPBI/2/423-1294/09/PP wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienie wniosku wpłynęło do Organu w dniu 21 grudnia 2009 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka ma zamiar zawrzeć z Towarzystwem Ubezpieczeń umowy ubezpieczenia dla pracowników w oparciu o Ogólne Warunki Ubezpieczenia z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym. W ramach umowy ubezpieczenia, ubezpieczający czyli pracodawca, ubezpiecza życie ubezpieczonych (pracowników), w tym celu wpłaca regularnie składki ubezpieczeniowe, które z dniem zapłacenia stają się aktywami Towarzystwa. Każda ze składek dzieli się na część ochronną i inwestycyjną. Część ochronna pobierana jest przez Towarzystwo w formie opłaty za ryzyko. Za część inwestycyjną składki nabywane są jednostki uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych, zapisywane na wyodrębnionych dla każdego z ubezpieczonych indywidualnych rachunkach. Do czasu dokonania cesji praw i obowiązków z umowy ubezpieczenia przez pracodawcę na pracownika, prawa do jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych przysługują pracodawcy. W drodze umowy cesji ubezpieczający (pracodawca) przeniesie w przyszłości na ubezpieczonych (pracowników) prawa do środków zgromadzonych na indywidualnych rachunkach, ale również może przenieść w przyszłości obowiązki opłacania składek regularnych w wysokości zadeklarowanej we wniosku o zawarcie umowy ubezpieczenia. Przez pierwszych 10 lat obowiązywania umowy Towarzystwo, w razie dokonania częściowego albo całkowitego wykupu z indywidualnego rachunku, pobiera opłaty likwidacyjne. Stawka opłat jest ustalana procentowo i zmniejsza się w miarę upływu okresu obowiązywania umowy ubezpieczenia, aż do całkowitego jej zniesienia po 10 r. obowiązywania umowy. Planuje się, iż przeniesienie - cesja praw nastąpi nie wcześniej niż za pięć lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy pomimo tego, że do czasu cesji praw z umowy ubezpieczenia wszelkie prawa do jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych przysługuje ubezpieczającemu, może on na bieżąco, w miarę wpłacania kolejnych składek ubezpieczeniowych, zaliczyć wpłacane składki w pełnej wysokości w koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 59 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też takiego zaliczenia można dokonać dopiero po scedowaniu praw do środków na pracownika...

Zdaniem Spółki, nie ma wątpliwości co do możliwości zaliczenia w koszty uzyskania przychodów części ochronnej składki. Co do części inwestycyjnej, Spółka uważa, iż pracodawca, przy spełnieniu ww. warunków wskazanych w ustawie, może ją zaliczyć w okresie dokonywania wpłat do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem dodatkowego formalnego zobowiązania się do dokonania cesji z umowy ubezpieczenia na pracownika, a zatem zagwarantować, że nie zrealizuje na własną rzecz prawa do wykupu środków zgromadzonych na indywidualnym rachunku ubezpieczonego (pracownika) w postaci jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. - zwanej dalej "u.p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów - dla celów podatku dochodowego - składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łączne dwóch warunków, tj.:

Tak więc dany podmiot gospodarczy ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów poniesionych wydatków po wyłączeniu tych, których możliwość odliczenia jest wprost ograniczona w ustawie - zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami - pod warunkiem, że ich poniesienie ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Z powyższego przepisu wynika, iż kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione nakłady i wydatki związane bezpośrednio lub pośrednio z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest poprawienie wyniku finansowego oraz osiągnięcie przychodu, z wyjątkiem wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.

Drugi z elementów zawartych w omawianym przepisie stanowi przesłankę negatywną, zgodnie z którą, ponoszony wydatek nie może być ujęty w zawartym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów.

W przypadku wydatków ponoszonych na rzecz pracowników należy mieć także na uwadze, iż koszty te, mimo braku wyłączenia z kosztów podatkowych, nie podlegają automatycznej kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów. Nie powinno się bowiem zapominać o przesłankach wynikających z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., warunkujących zaliczenie poniesionych kosztów do kosztów uzyskania przychodów.

Odnośnie składek opłacanych przez Spółkę jako pracodawcę z tytułu umów ubezpieczenia na rzecz pracowników, co do zasady pracodawca nie może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów opłaconych przez siebie składek z tytułu zawartych lub odnowionych umów ubezpieczenia na rzecz pracowników (art. 16 ust. 1 pkt 59 u.p.d.o.p.). Z przepisu tego wynika, że Spółka może zaliczyć wydatki na ubezpieczenie na życie pracowników do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli spełnione są łącznie trzy wskazane tam warunki. Konieczne jest w danym przypadku spełnienie wszystkich przesłanek dotyczących zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek ubezpieczeniowych. Pierwsza wskazuje grupy umów ubezpieczenia, druga dotyczy uprawnionego do otrzymania świadczenia, którym nie może być pracodawca. Natomiast według trzeciej, umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono wyklucza wypłatę kwoty stanowiącej wartość odstąpienia od umowy, możliwość zaciągania zobowiązań pod zastaw praw wynikających z umowy, wypłatę z tytułu dożycia wieku oznaczonego w umowie.

Za koszt uzyskania przychodów będą uznane wydatki na opłacenie składek z tytułu umów ubezpieczenia dotyczących ryzyka grup 1, 3 i 5 działu I oraz grup 1 i 2 działu II wymienionych w załączniku do ustawy z dnia 22 maja 2003 r. o działalności ubezpieczeniowej (Dz. U. Nr 124, poz. 1151 z późn. zm.) jeżeli uprawnionym do otrzymania świadczenia nie jest pracodawca i umowa ubezpieczenia w okresie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym ją zawarto lub odnowiono, wyklucza:

Mając na uwadze powyższe, kosztem uzyskania przychodów mogą być opłacone przez pracodawcę składki z tytułu zawartych lub odnowionych na rzecz pracowników umów ubezpieczenia:

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka zawarła z Towarzystwem Ubezpieczeń ubezpieczenie z grupy 3 działu I - ubezpieczenia na życie związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym.

W konsekwencji, składki z tytułu takiego ubezpieczenia przy spełnieniu pozostałych warunków, które potwierdza w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca, dają możliwość zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 59 u.p.d.o.p.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.