IBPBI/2/423-1277/13/CzP

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 26 września 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie przez SKA wkładu niepieniężnego do Sp. z o.o., (przedmiotem których będą prawa ochronne do znaku towarowego/znaków towarowych) spowoduje po stronie Wnioskodawcy będącego akcjonariuszem SKA powstanie przychodu (dochodu) - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wniesienie przez SKA wkładu niepieniężnego do Sp. z o.o., (przedmiotem których będą prawa ochronne do znaku towarowego/znaków towarowych) spowoduje po stronie Wnioskodawcy będącego akcjonariuszem SKA powstanie przychodu (dochodu).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną i posiada siedzibę w Polsce (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce). Wnioskodawca rozważa dokonanie restrukturyzacji polegającej na wydzieleniu znaków towarowych od działalności operacyjnej i wniesieniu ich do spółki komandytowo-akcyjnej (zwanej dalej jako "SKA"), stając się tym samym akcjonariuszem tej spółki. Komplementariuszem SKA będzie inny podmiot. Niewykluczone, że w toku działalności SKA wniesie tytułem wkładu niepieniężnego (aportu) prawa ochronne do znaku towarowego/znaków towarowych do spółki kapitałowej np. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako "S"). Wkład niepieniężny zostanie wniesiony po wartości rynkowej w całości na kapitał zakładowy S. W zamian za aport SKA obejmie w S udziały/akcje o wartości nominalnej równej wartości rynkowej wkładu niepieniężnego w postaci praw ochronnych do znaku towarowego/znaków towarowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci praw ochronnych do znaku towarowego/znaków towarowych przez SKA do S będzie wiązało się z powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy (będącego akcjonariuszem SKA).

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci praw ochronnych do znaku towarowego/znaków towarowych przez SKA do S (spółki kapitałowej) nie będzie wiązało się z powstaniem przychodu (dochodu) u Wnioskodawcy jako akcjonariusza SKA. SKA to spółka osobowa, która nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Zgodnie z art. 5 ust. 1 u.p.d.o.p. podatnikami są wspólnicy spółki osobowej. Zgodnie z rzeczonym przepisem przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, (...) łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p., przychodem (...) jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (...).

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. przepis w kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego nie znajdzie jednak zastosowania w stosunku do akcjonariusza S.K.A. Taki, bowiem wniosek wynika zarówno z:

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w ww. uchwale: Treść wskazanych przepisów prawa handlowego prowadzi do wniosku, iż przyznanie akcjonariuszom prawa do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty powstaje tylko wówczas, gdy odpowiednia jego część została przeznaczona do podziału przez walne zgromadzenie. Wcześniej akcjonariusz nie tylko nie może go otrzymać, lecz również nie ma roszczenia do spółki o jego wypłatę. Natomiast prawa udziałowe wynikające z przysługiwania akcji oraz związane z akcją obowiązki sytuują wyraźnie akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej jako beneficjenta określonych praw majątkowych inkorporowanych w akcji. Jednocześnie wskazać należy, iż prawo do udziału w zysku jest podstawowym prawem majątkowym przysługującym akcjonariuszowi spółki komandytowo-akcyjnej. Prawo do udziału w zysku należy odróżnić od wierzytelności i opartego na nim roszczenia akcjonariusza wobec spółki o wypłatę przypadającej mu części zysku przeznaczonego do podziału. Wierzytelność, której przedmiotem jest wypłata należnej części zysku, akcjonariusz nabywa bowiem po zaistnieniu określonych wyżej przesłanek. Dopiero wówczas wierzytelność ta może być skonkretyzowana pod względem przedmiotowym i podmiotowym. Natomiast do czasu spełnienia w danym roku obrotowym przesłanek powstania roszczenia o wypłatę, akcjonariusz nie posiada uprawnienia do żądania od spółki świadczenia w postaci wypłaty z zysku. Nie otrzyma on w tym momencie wypłaty z zysku, a więc z tego tytułu nie będzie mógł osiągnąć przychodu do opodatkowania. Akcjonariusz będzie miał jedynie podstawy ku temu by oczekiwać wypłaty z zysku.

W przywołanej zaś powyżej interpretacji ogólnej czytamy: Wskazać należy, iż już po wydaniu przez NSA powyższej uchwały, w orzecznictwie NSA podzielany jest wyrażony w niej pogląd, iż uzyskiwanie przez spółkę komandytowo-akcyjną przychodów oraz ponoszenie przez taką spółkę kosztów uzyskania przychodów nie rodzi - po stronie akcjonariusza takiej spółki - obowiązku wykazywania tych przychodów oraz kosztów, w proporcji do posiadanego w tej spółce prawa do udziału w jej zyskach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, dalej "k.s.h."), wymienia spółkę komandytowo-akcyjną jako spółkę osobową, która nie jest wyposażona w osobowość prawną, ale którą cechuje prawo do nabywania we własnym imieniu praw i zaciągania zobowiązań oraz zdolność sądowa. W spółce komandytowo-akcyjnej mającej na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, co najmniej jeden wspólnik za zobowiązania spółki wobec wierzycieli odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem (art. 125 k.s.h.). Spółka łączy w sobie, z jednej strony cechy spółki komandytowej, z drugiej strony, cechy spółki akcyjnej, co znajduje odzwierciedlenie w treści art. 126 k.s.h., przewidującego stosowanie do spółki komandytowo-akcyjnej w określonych sprawach przepisów dotyczących spółki komandytowej, w innych zaś - przepisów dotyczących spółki akcyjnej. Zgodnie z przepisem art. 147 § 1 k.s.h., komplementariusz i akcjonariusz uczestniczą w zysku spółki proporcjonalnie do wniesionych wkładów, chyba że statut spółki stanowi inaczej.

Ustawodawca w sposób expressis verbis zaliczył spółkę komandytowo-akcyjną do spółek osobowych, która nie jest wyposażona w osobowość prawną. Powyższy status spółki komandytowo-akcyjnej na gruncie przepisów prawa handlowego jako spółki osobowej nie mającej osobowości prawnej powoduje, że w zakresie opodatkowania dochodów spółki prowadzącej działalność gospodarczą w takiej formie, to nie spółka jest podatnikiem podatku dochodowego, lecz jej wspólnicy. Wynika to z przepisu art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze. zm., dalej "u.p.d.o.p."), zgodnie z którym przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, jednak z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3. W zależności od tego, czy wspólnik jest osobą fizyczną, czy też prawną, dochody wspólników podlegają odpowiednio przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych lub przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowo-akcyjnej jest spółka kapitałowa, to przychody z udziału w takiej spółce podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, w sposób określony w art. 5 u.p.d.o.p. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca ma zamiar dokonać restrukturyzacji polegającej na wydzieleniu znaków towarowych od działalności operacyjnej Spółki i wniesieniu ich do SKA, stając się równocześnie akcjonariuszem tej spółki. Możliwe jest, że w przyszłości SKA wniesie aportem prawa ochronne do znaku towarowego/znaków towarowych do innej spółki kapitałowej S. W zamian za wniesiony aport SKA obejmie udziały w S o wartości nominalnej, równej wartości rynkowej ww. wkładu niepieniężnego.

Jak już wyżej wskazano, specyfiką spółki komandytowo-akcyjnej jest jednak to, iż zasady jej funkcjonowania regulują przepisy k.s.h. zarówno dotyczące spółek osobowych, jak i spółki akcyjnej (spółki kapitałowej). W szczególności, do spółki komandytowo-akcyjnej mają odpowiednie zastosowanie regulacje art. 347 § 1 k.s.h., który przyznaje akcjonariuszom prawo do udziału w zysku rocznym przeznaczonym do wypłaty uchwałą walnego zgromadzenia.

Zgodnie z art. 347 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 k.s.h., akcjonariusze mają prawo do udziału w zysku wykazanym w sprawozdaniu finansowym, zbadanym przez biegłego rewidenta, który został przeznaczony przez walne zgromadzenie do wypłaty akcjonariuszom. Przy czym, zgodnie z art. 348 § 2 k.s.h., uprawnionymi do dywidendy za dany rok podatkowy są na mocy wyżej wskazanych przepisów akcjonariusze, którym przysługiwało prawo do akcji w dniu powzięcia uchwały o podziale zysku lub akcjonariusze, którym przysługiwały akcje na dzień dywidendy.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż akcjonariusz spółki komandytowo - akcyjnej nie uczestniczy bezpośrednio w podziale przychodów i kosztów ich uzyskania wynikających z działalności tej spółki. Przychodem akcjonariusza podlegającym opodatkowaniu z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowo - akcyjnej jest wyłącznie przyznana mu dywidenda.

Reasumując, w przypadku wniesienia przez SKA do S aportu, przedmiotem którego będą prawa ochronne do znaku towarowego/znaków towarowych po stronie Wnioskodawcy jako akcjonariusza nie dojdzie do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego od dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.