IBPBI/2/423-1219/10/MS - Właściwy moment rozliczenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu nabycia usług doradczych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 22 września 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nabytych przez Spółkę usług doradczych - jest prawidłowe.

W dniu 22 września 2010 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów nabytych przez Spółkę usług doradczych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka nabyła usługi doradcze i zarządcze od Spółki A. Usługi ta były świadczono na rzecz Spółki w 2009 r., natomiast faktura dokumentująca ich sprzedaż została wystawiona przez kontrahenta 15 marca 2010 r. i tego samego dnia otrzymała ją Spółka. Taki termin wystawienia faktury wynikał z faktu, że jej wartość została wyliczona w oparciu o rzeczywiste koszty poniesione przez usługodawcę w 2009 r. w związku ze świadczeniem usług. Wartość faktury mogła zatem zostać ustalona dopiero po ostatecznym zweryfikowaniu zapisów księgowych usługodawcy za 2009 r.

Koszt wynikający z faktury został zaksięgowany przez Spółkę w marcu 2010 r. z datą 31 grudnia 2009 r. w następujący sposób: WN - koszty, MA - bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Następnie w kwietniu 2010 r. Spółka dokonała - z datą bieżącą z kwietnia 2010 r. - następującego księgowania dotyczącego tego kosztu: WN - rozliczenia międzyokresowe bierne kosztów, MA - rozrachunki z klientem.

W ocenie Spółki koszt nabycia usług doradczych i zarządczych stanowi wydatek pośrednio związany z jej przychodami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszt nabycia usług doradczych, o którym mowa w przedstawionym stanie faktycznym, stanowi koszt uzyskania przychodów roku 2009 czy 2010.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: uPDOP) koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Za dzień poniesienia kosztu uznaje się natomiast - na podstawie art. 15 ust. 4e uPDOP - dzień, na który koszt ujęto w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury, z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionych powyżej przepisów wynika, zdaniem Spółki, że dniem poniesienia kosztu pośrednio związanego z przychodem jest co do zasady dzień, na który koszt ten ujęto w księgach rachunkowych. Ustawodawca przewidział jednak wyjątek od tej reguły w odniesieniu do kosztów, które księgowane są najpierw na koncie rozliczeń międzyokresowych biernych. Nie mają one charakteru definitywnego i nie powinny stanowić kosztu uzyskania przychodów aż do dnia wyksięgowania z konta rozliczeń międzyokresowych biernych i zarachowanie na koncie rozrachunków z klientem.

Przenosząc opisane regulacje na sytuację Spółki będącą przedmiotem niniejszego wniosku Spółka uważa, że niewłaściwe jest ujęcie kosztu nabycia usług doradczych i zarządczych od Spółki A jako kosztu uzyskania przychodu roku 2009. Postępując zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości Spółka zaksięgowała przedmiotowy wydatek na koncie rozliczenia międzyokresowe kosztów roku 2009 r. W konsekwencji, w myśl art. 15 ust. 4e uPDOP omawianego kosztu nie możne uznać za poniesiony w 2009 r. Zgodnie z tym przepisem koszt ten został poniesiony dopiero w 2010 r. w dacie wyksięgowania go z konta rozliczeń międzyokresowych biernych i zaksięgowania na koncie rozrachunki z klientem. W mysi art. 15 ust. 4d koszt zakupu usług doradczych i zarządczych stanowi zatem koszt uzyskania przychodu roku 2010, tj. roku, w którym został on poniesiony w rozumieniu art. 15 ust. 4e uPDOP. Na tę konkluzję nie ma wpływu fakt, że usługi były wykonywane w 2009 r.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Spółka pragnie przytoczyć interpretację indywidualną z 26 lutego 2009 r. (sygn. IPPB5/423-230/08-4/DG), w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził prawidłowość analogicznej do przyjętej przez Spółkę metodologii rozliczania kosztów na przełomie roku. Mając na uwadze powyższą argumentację, Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska w drodze pisemnej interpretacji indywidualnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm., określanej w dalszej części skrótem "ustawa o p.d.o.p."), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu bądź zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem, a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Nie w każdym oczywiście wypadku związek ten jest wyraźny, co powoduje, iż każdą sytuację należy oceniać odrębnie. Ustawa o p.d.o.p. nie uzależnia uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu od skutku w postaci powstania lub powiększenia konkretnego przychodu lub jego zachowania oraz zabezpieczenia. Należy podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, który ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów. W związku z tym, może się zdarzyć, że podatnik ponosi określony koszt, który ma niewątpliwy związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, jednak nie spowoduje on powstania lub powiększenia przychodów.

Ustawa o p.d.o.p. przewiduje dwie kategorie kosztów:

* koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami oraz

* koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie).

Jak wynika z art. 15 ust. 4 ustawy o p.d.o.p., koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Kwestię kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami, reguluje przepis art. 15 ust. 4d ustawy o p.d.o.p., który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka nabyła usługi doradcze i zarządcze od Spółki A. Usługi ta były świadczone na rzecz Spółki w 2009 r., natomiast faktura dokumentująca ich sprzedaż została wystawiona przez kontrahenta 15 marca 2010 r. i tego samego dnia otrzymała ją Spółka. Koszt wynikający z faktury został zaksięgowany przez Spółkę w marcu 2010 r. z datą 31 grudnia 2009 r. w następujący sposób: WN - koszty, MA - bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. Następnie w kwietniu 2010 r. Spółka dokonała - z datą bieżącą z kwietnia 2010 r. - następującego księgowania dotyczącego tego kosztu: WN - rozliczenia międzyokresowe bierne kosztów, MA - rozrachunki z klientem. Spółka wskazała ponadto, że ww. wydatki stanowią pośrednie koszty uzyskania przychodów.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p. dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na uwadze przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż poniesienie kosztu podatkowego, zgodnie z wyż. cyt. art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p., uzależnione będzie przede wszystkim od jego ujęcia w księgach (zaksięgowania). Rozwiązanie to nie dotyczy jednak takich przypadków, które miałyby odnosić się do ujętych w księgach jako koszt rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów (tzw. rezerwa na przewidywane koszty) dokonywane są dla zachowania współmierności przychodów i kosztów - art. 39 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 z późn. zm.). Odpisy biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów mogą następować stosownie do upływu czasu lub wielkości świadczenia.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy stwierdzić, że stanowisko Spółki, iż w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o p.d.o.p. przedmiotowy koszt nabycia usług doradczych i zarządczych został poniesiony dopiero w 2010 r., w dacie wyksięgowania z konta rozliczeń międzyokresowych biernych i zaksięgowania na koncie rozrachunki z klientem i będzie stanowił koszt uzyskania przychodu 2010 r. - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.