IBPBI/2/423-1170/09/AP - Możliwość powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku wniesienia aportem całości przedsiębiorstwa przez spółkę z o.o. do spółki komandytowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2009 r. (data wpływu do tut. BKIP 1 października 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 1 października 2009 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest handlową spółką kapitałową, której przedmiotem działalności jest hurtowa sprzedaż pojazdów mechanicznych. Jednocześnie Spółka uczestniczy jako komandytariusz w handlowej spółce osobowej - spółce komandytowej, do której wniosła wkład w wysokości 1.000,00 zł. Zamiarem Wnioskodawcy w terminie późniejszym jest wniesienie aportem całego swojego przedsiębiorstwa do przedmiotowej spółki komandytowej, przy jednoczesnym podwyższeniu wkładów w spółce osobowej. Majątek Spółki jako całości przedsiębiorstwa obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, mianowicie: nieruchomości, ruchomości, wierzytelności, zobowiązania, jak również pracowników, licencje i inne składniki majątkowe. Przez wniesienie przedsiębiorstwa rozumie się aport przedsiębiorstwa, którego pojecie jako całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym odpowiada definicji zawartej w art. 55 (winno być art. 55¹) Kodeksu cywilnego. Spółka komandytowa będzie prowadzić działalność gospodarczą jako sukcesor uniwersalny przedsiębiorstwa osoby prawnej. Wartość wnoszonego majątku oscyluje w granicach 5.000.000,00 zł, a ustalona będzie w oparciu o wartość księgową wynikającą z ksiąg rachunkowych.

Jednocześnie komandytariuszami w spółce komandytowej są osoby fizyczne, których wartość wniesionych wkładów pieniężnych wynosi po 1.000,00 zł każdy. Taka sama jest również wysokość sumy komandytowej. Oprócz powyższych wkładów pieniężnych, przedmiotem wkładu komandytariuszy - osób fizycznych jest także świadczenie pracy, przy czym zamiarem wspólników spółki komandytowej było ustalenie takich proporcji udziału w zyskach, aby dwaj komandytariusze - osoby fizyczne, posiadały udział w wysokości odpowiednio 59 %, 39 %, z uwagi między innymi na przedmiot wkładu w postaci świadczenia pracy, natomiast Wnioskodawca - udział w zyskach na poziomie 1 %, jak również komplementariusz - także spółka z o.o. udział w zyskach na poziomie 1 %. Po wniesieniu całości swojego przedsiębiorstwa Wnioskodawca nie otrzyma prawa do większego udziału w zyskach spółki komandytowej, niż ma na chwile obecną (1 %), pomimo, iż dzięki wniesieniu przedsiębiorstwa o tak znacznej wartości majątek podstawowy spółki komandytowej wzrośnie. Powyższe proporcje udziału w zyskach przełożone będą także na udział w stratach, jak również na udział w kosztach uzyskania przychodów. Dodatkowo wskazać należy, iż Spółka zarówno przed przystąpieniem do spółki komandytowej, jak też po przystąpieniu wykonywała wyłącznie czynności opodatkowane podatkiem VAT (sprzedaż hurtowa pojazdów mechanicznych), natomiast spółka komandytowa, będąca w terminie późniejszym następcą prawnym przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, będzie za pomocą tego majątku wykonywała czynności tożsame co jej poprzednik - także czynności opodatkowane podatkiem VAT, mianowicie sprzedaż hurtowa pojazdów mechanicznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wniesienie aportem całości przedsiębiorstwa przez Wnioskodawcę - Spółkę z o.o. do spółki osobowej - spółki komandytowej jako komandytariusza spowoduje po jego stronie powstanie przychodu z jakiegokolwiek tytułu, który podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych... (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część: przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z kolei stosownie do art. 12 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychód określony w ww. art. 12 ust. 1 pkt 7 powstaje w dniu:

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy). Ponadto, analizując przepisy Kodeksu spółek handlowych, należy stwierdzić, iż generalnie w przypadku spółek osobowych nie występuje pojęcie kapitału zakładowego. Pojęcie takiego kapitału występuje przede wszystkim w spółkach kapitałowych, tj. spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (art. 152 Kodeksu spółek handlowych) i spółce akcyjnej (art. 302 Kodeksu spółek handlowych). Jednakże w drodze regulacji szczególnej, kapitał zakładowy występuje również w spółkach komandytowo-akcyjnych (art. 126 Kodeksu spółek handlowych).

Pomimo tego, stwierdzić należy, iż z treści powołanego art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednoznacznie wynika, że dotyczy on jedynie określenia przychodu stanowiącego nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć.

Z opisu stanu faktycznego - zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, zamierza wnieść do spółki osobowej - komandytowej (określonej w Kodeksie spółek handlowych) wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, powołany art. 12 ust. 1 pkt 7 w związku z ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie z dwóch powodów: po pierwsze, wkład będzie wnoszony do spółki osobowej, a nie kapitałowej, a po drugie, będzie to wkład w postaci całego przedsiębiorstwa, co z treści przepisu wnioskuje się, iż w tej sytuacji nie będzie miał on zastosowania.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić trzeba, że wniesienie przez Spółkę przedsiębiorstwa do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Spółki.

Dodatkowo wskazać należy, iż o przychodzie można mówić wtedy, gdy następuje trwałe i definitywne przysporzenie majątkowe. Tymczasem w przypadku wkładu wnoszonego przez wspólnika do spółki osobowej nie występuje definitywny przyrost majątku, ponieważ zgodnie z Kodeksem spółek handlowych wkład taki może być zwrócony w całości lub części.

Na marginesie Spółka dodaje, iż po stronie spółki komandytowej, jak również po stronie jej wspólników nie powstanie obowiązek podatkowy. Spółka osobowa nie posiada osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nią dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. Z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółki osobowej, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jak wynika z art. 5 ust. 1 tej ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

W świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych, w części dotyczącej spółek osobowych, rzeczy i prawa wniesione tytułem wkładu, a także nabyte lub uzyskane przez spółkę w inny sposób, stanowią jej majątek. Majątek spółki osobowej przez czas jej trwania jest traktowany jako majątek odrębny od majątku osobistego każdego z jej wspólników. Wspólnik ma w nim tylko nieoznaczony żadnym ułamkiem udział.

Reasumując powyższe rozważania, wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa przez Spółkę do spółki osobowej nie spowoduje przysporzenia ani po stronie Spółki, a co za tym idzie nie powstanie też przychód podatkowy, o którym mowa w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 2, 3 i 4 wydano odrębne interpretacje indywidualne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.