IBPBI/2/423-1147/12/JD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2012 r. (wpływ do tut. Biura 7 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z przejęcia umowy leasingu dla podmiotu powstałego wskutek przekształcenia działalności gospodarczej osoby fizycznej - jest prawidłowe.

W dniu 7 września 2012 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wynikających z przejęcia umowy leasingu dla podmiotu powstałego wskutek przekształcenia działalności gospodarczej osoby fizycznej.

W uzupełnieniu wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka Akcyjna została wpisana do Krajowego Rejestru Spółek Handlowych (dalej "KRS") dnia 9 grudnia 2011 r., na skutek przekształcenia w trybie art. 584 i 585 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm. dalej "k.s.h."). Osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą po przeprowadzeniu szczegółowej procedury przekształceniowej opisanej w art. 551 § 5 i całym nowym rozdziale 6 z nowym brzmieniem art. 584 i 585, wniosła do KRS o przekształcenie prowadzonej przez siebie dotychczas działalności gospodarczej w Spółkę Akcyjną.

KRS wpisał tak utworzoną Spółkę Akcyjną dnia 9 grudnia 2011 do Rejestru Spółek. Osoba fizyczna prowadząca dotąd samodzielną działalność gospodarczą jest jedynym akcjonariuszem tak przekształconej Spółki. Równocześnie z tym dniem (9 grudnia 2011 r.), decyzją administracyjną, dotychczasowa działalność gospodarcza osoby fizycznej, została wykreślona z Centralnej Ewidencji Działalności Gospodarczej.

Powstała w ten sposób Spółka Akcyjna (Spółka przekształcona) - zgodnie z brzmieniem art. 584 § 1 i 2 k.s.h. - jest sukcesorem generalnym praw i obowiązków przedsiębiorcy przekształconego, w szczególności pozostaje podmiotem zezwoleń, koncesji. Nie dotyczy to ulg podatkowych.

Osoba fizyczna w latach 2007-2011 (przed dniem przekształcenia), prowadząc jednoosobowo działalność gospodarczą, zawarła umowy leasingu operacyjnego, którego przedmiotem były maszyny produkcyjne, wyposażenie hal magazynowych, środki transportu.

Każda z tych umów, w dniu ich zawarcia spełniała kryteria leasingu operacyjnego zawarte w art. 17b ust. 1 UOPDP, a tym samym ówczesny korzystający, zaliczał raty leasingowe, w swoje koszty uzyskania przychodów. Dnia 9 grudnia 2011 r. na mocy ww. zmienionych przepisów k.s.h. (zmienionych od 1 lipca 2011 r. "ustawą deregulacyjną" z dnia 25 marca 2011 r. - ustawa o ograniczeniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców...) przedsiębiorca przekształcił swe przedsiębiorstwo w jednoosobową spółkę akcyjną. Przekształconej Spółce przysługują wszelkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów leasingu operacyjnego (których przedmiotem są rzeczy ruchome (maszyny produkcyjne, regały magazynowe, samochody itp).

W dniu przekształcenia nie doszło do likwidacji działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną a jedynie do zmiany formy prawnej tej działalności.

Na podstawie art. 584 § 2 k.s.h., Spółka jest następcą prawnym wszelkich praw i obowiązków przedsiębiorcy przekształcanego, tzw. "sukcesja generalna" wynikających z prawa cywilnego i administracyjnego (nie na zasadzie kontynuacji lecz na zasadzie sukcesji).

W związku z powyższym Wnioskodawca, podpisał z Finansującymi (leasingodawcami) aneksy do wszystkich swych umów - zmieniając jedynie formę prawną korzystającego, pozostawiając wszystkie inne warunki pierwotnych umów bez zmian. Wnioskodawca realizuje nadal wszystkie te umowy, zgodnie z ich treścią uiszczając kolejne raty leasingowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka Akcyjna, powstała na skutek przekształcenia działalności gospodarczej osoby fizycznej, będąca z racji pełnej sukcesji (art. 584^{2 §} 1 k.s.h.) następcą prawnym owej działalności i sukcesorem wszelkich praw i obowiązków, postępuje prawidłowo zaliczając do swych bieżących kosztów uzyskania przychodów raty leasingowe kontynuowanych umów leasingowych, które to umowy w dacie ich zawarcia (lata 2007-2011) były umowami leasingu oparacyjnego, a na dzień przekształcenia nie doszło do zawarcia nowej umowy lub zmiany którejś ze stron (porównywalnego do przejęcia długu lub zbycia wierzytelności) gdyż zmianie podlegała jedynie forma prawna, pod jaką w obrocie gospodarczym występował leasingobiorca.

Zdaniem Spółki, fakt przekształcenia prawnego strony umowy leasingowej nie jest przesłanką do ponownej analizy archiwalnych umów w zakresie spełniania warunków tych umów w związku z art. 17a pkt 1 u.p.d.o.p. Ustawodawca wprowadzając nową kategorię przekształcenia "ustawą deregulacyjną" z 25 marca 2011 o ograniczaniu barier (...) nie zadbał o to, by uregulować ww. sukcesję w Ordynacji podatkowej. Mimo to, zgodnie z treścią rządowego uzasadnienia do projektu ustawy deregulacyjnej, zamiarem ustawodawcy było uczynienie nowo powstałych, jednoosobowych spółek kapitałowych, kontynuatorami jednoosobowych przedsiębiorstw, a proces przekształcenia miał być neutralnym na gruncie prawa podatkowego. Według dotychczasowego brzmienia Ordynacji podatkowej, omawiane przekształcenie nie skutkuje co prawda, uniwersalnym przejściem na jednoosobową spółkę akcyjną wszelkich przewidzianych w przepisach prawa podatkowego praw i obowiązków przedsiębiorcy, będącego osobą fizyczną oraz nie czyni tej spółki następcą podatkowym osoby fizycznej, jednakże sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego Wnioskodawca wywodzi z treści normy prawnej wyrażonej w art. 584² k.s.h., na co wskazuje wyłączenie w tym przepisie jedynie ulg wynikających z prawa podatkowego. Pozwała to uznać że ustawodawca - ograniczając to wyłączenie do ulg podatkowych - nie wyłączył ich stosowania do innych praw i obowiązków wynikających z przepisów prawa podatkowego.

Skoro powyższy przepis wyłącza przejście ulg podatkowych na spółkę przekształcaną, to a contrario, oznaczać to musi, że przepisy art. 584 k.s.h. dotyczące sukcesji, odnoszą się także do uprawnień, praw i obowiązków wynikających z przepisów podatkowych. Gdyby było inaczej, nie byłoby potrzeby wprowadzenia tego zastrzeżenia. Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisku że na dzień jego przekształcenia i zmiany jedynie formy prawnej, nie występuje konieczność ponownej oceny umów leasingu operacyjnego pod kątem, zawartych w minionych latach (2007-2011) spełnienia przesłanek z art. 17a pkt 1, gdyż ich kontynuacja jest obowiązkiem cywilno-prawnym Wnioskodawcy; skutki podatkowe tych zdarzeń są jego skutkami, a tym samym prawa wynikające z tych umów, są jego prawami (bo nie są żadnymi ulgami podatkowymi). Do praw tych Wnioskodawca zalicza prawo dla uznawania za swój podatkowy koszt uzyskania przychodu kolejnych rat leasingowych umów zawartych w latach 2007-2011. Wnioskodawca uważa, że jako osoba prawna, może zaliczać do swych podatkowych kosztów uzyskania przychodów raty leasingowe wynikające z umów leasingowych zawartych w latach 2007-2011, które w dacie sporządzania były klasyfikowane jako spełniające kryteria leasingu operacyjnego (zgodnie z art. 17b ust. 1 u.p.d.o.p.) gdyż na skutek pełnego, zgodnego ze znowelizowanym k.s.h., procesem przekształcenia działalności gospodarczej osoby fizycznej nowo powstała Spółka Akcyjna (przekształcona) jest pełnym sukcesorem prawnym działalności gospodarczej osoby fizycznej, tak w obszarze prawa cywilnego, administracyjnego, jak i częściowym w obszarze prawa podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają:

* treść odpowiedzi Podsekretarza Stanu w Ministerstwie Finansów, na interpelację poselską nr 1628, w sprawie wprowadzenia do Ordynacji podatkowej zasady sukcesji praw i obowiązków podatkowych jednoosobowej spółki kapitałowej, powstałej w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną z 16 marca 2012 r. (bezpośrednio),

* interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 3 sierpnia 2012 r. Znak IPPP2/443-508/12-2/MM (pośrednio),

* interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 27 kwietnia 2012 r. Znak IPPB1/415-141/12-2/EC (pośrednio).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.), przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 z późn. zm.), przedsiębiorca przekształcany, może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową - spółkę przekształconą (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową). Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Przepisu nie stosuje się do ulg podatkowych przewidzianych w przepisach prawa podatkowego. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 584² Kodeksu spółek handlowych). Wskazane wyżej przepisy, wprowadzone do Kodeksu spółek handlowych ustawą z dnia 25 marca 2011 r. o ograniczaniu barier administracyjnych dla obywateli i przedsiębiorców (Dz. U. Nr 106, poz. 622, z późn. zm.), weszły w życie z dniem 1 lipca 2011 r.

W sytuacji wskazanego powyżej przekształcenia sukcesję praw na gruncie prawa podatkowego można wywodzić z treści normy prawnej wyrażonej w art. 584² Kodeksu spółek handlowych, na co wskazuje wyłączenie w tym przepisie jedynie ulg wynikających z prawa podatkowego. Pozwala to uznać, że ustawodawca - ograniczając to wyłączenie tylko do ulg podatkowych - nie wyłączył ich stosowania do innych praw wynikających z przepisów prawa podatkowego. Wyjaśniając kwestie dotyczące umowy leasingu i jej kwalifikacji dla potrzeb podatkowych, należy podkreślić, że instytucja leasingu podlega ogólnemu reżimowi przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.). Wszelkie opłaty związane z używaniem przedmiotu leasingu mogą więc zostać uznane za koszty uzyskania przychodów po spełnieniu przesłanek wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania lub zabezpieczenia ich źródła, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16). Jeżeli zatem na dzień przekształcenia nie dochodzi do zawarcia nowej umowy lub zmiany którejś z jej stron, a zmianie podlega jedynie forma prawna, pod jaką w obrocie gospodarczym występuje jedna z nich, umowa taka nie powinna podlegać ponownej ocenie spełnienia przesłanek z art. 17a-17I ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, zgodnie z ogólnymi zasadami prawa podatkowego, spółka kapitałowa powstała z przekształcenia osoby fizycznej będzie mogła zaliczać do swoich kosztów uzyskania przychodów raty leasingowe wynikające z umów zawartych w latach 2007-2011, które to umowy w dacie ich zawarcia były umowami leasingu operacyjnego.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.