IBPBI/2/423-1104/10/JD - Zakwalifikowanie do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem usług doradczych w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 roku.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10 sierpnia 2010 r. (data wpływu do tut. Biura 23 sierpnia 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem usług doradczych w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. (pytanie oznaczone nr 1 - zdarzenie przyszłe) - jest prawidłowe.

W dniu 23 sierpnia 2010 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z zakupem usług doradczych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jestem podmiotem współpracującym z firmami z branży motoryzacyjnej, który zajmuje się produkcją elementów wyposażenia pojazdów.

Spółka zawarła 3 maja 2001 r. umowę na świadczenie usług doradczych ze spółką prawa włoskiego (dalej: spółka D). Zawarcie powyższej umowy było następstwem otrzymania przez Spółkę zamówienia na jej wyroby do jednego z modeli samochodów.

Usługi doradcze świadczone są przez spółkę D na rzecz Spółki począwszy od roku 2001. Spółka D jest podmiotem dysponującym wieloletnim doświadczeniem, rozbudowanym zapleczem technicznym, a także wykwalifikowanym personelem, co też pozwoliło na terminowe rozpoczęcie produkcji przez Spółkę.

Przedmiotem umowy było świadczenie na rzecz Spółki przez spółkę D usług doradczych w zakresie:

* konstrukcji wyrobów, wdrożenia oraz zapoznania pracowników Spółki z procesem produkcyjnym;

* obsługi procesu produkcji łącznie z uruchomieniem linii produkcyjnych oraz oprzyrządowania;

* stosowania procedur kontroli jakości oraz zatwierdzenia możliwości rozpoczęcia produkcji przy ich uwzględnieniu.

Na mocy umowy spółka D zobowiązana była również do organizacji szkolenia załogi Spółki w zakresie linii produkcyjnej oraz technologii, a także do pomocy i doradztwa w zakresie aspektów technologicznych produkcji, wyposażenia oraz procesów technologicznych dotyczących produkcji wyrobów objętych zakresem zamówienia. Powyższe usługi doradcze świadczone były i są przez Zespół Konsultingowy spółki D. Ustalono, iż wynagrodzenie za powyższe usługi obliczone zostanie w oparciu o zestawienie czasu pracy oraz wydatków poniesionych przez spółkę D w związku ze świadczeniem usług doradczych (jednocześnie ustalona została maksymalna wielkość należnego wynagrodzenia).

W przypadku otrzymania przez Spółkę zamówień na elementy wyposażenia do nowych modeli samochodów podpisywane są aneksy do pierwotnej umowy, których przedmiotem jest świadczenie analogicznych rodzajowo usług przez spółkę D na rzecz Spółki. Aneksy są podpisywane z uwagi na te same powody jak w przypadku pierwotnej umowy; wynagrodzenie obliczane jest w oparciu o takie same zasady jak w przypadku umowy pierwotnej. Aneksy takie były podpisywane w przeszłości oraz Spółka nie wyklucza, iż będą podpisywane w przyszłości w przypadku rozpoczynania produkcji elementów wyposażenia do nowych modeli samochodów.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. prawidłowe będzie traktowanie kosztów przedmiotowych usług doradczych jako kosztów pośrednich rozliczanych proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczyły / dotyczą (pytanie oznaczone nr 1 w zakresie zdarzenia przyszłego).

Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p. koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich cześć dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Spółka jest zdania, że w związku z brzmieniem art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., który wszedł w życie 1 stycznia 2007 r., zasadnym jest traktowanie kosztów usług doradczych świadczonych przez spółkę D jako kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami oraz ich proporcjonalne przypisanie do poszczególnych lat podatkowych, których koszty te dotyczą. Z analizy powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli jednak koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie jaka ich cześć dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią one koszt uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczą.

W opinii Spółki, koszty związane z usługami doradczymi mającymi na celu przygotowanie do rozpoczęcia produkcji specyficznego produktu jakim są wyroby Spółki dla konkretnego, wchodzącego na rynek modelu samochodu, uznać należy za pośrednie koszty uzyskania przychodów gdyż nie jest możliwe wskazanie jednego - identyfikowanego co do momentu wystąpienia - przychodu, który wygenerowany zostanie dzięki poniesionemu wydatkowi. Koszty usług doradczych uznać należy za wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są one racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

W związku z tym, iż koszty usług doradczych dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy (dotyczą produkcji określonego rodzaju elementów wyposażenia samochodów realizowanej przez okres przekraczający rok podatkowy), Spółka powinna podzielić je proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą przedmiotowe wydatki i w tej proporcji zaliczyć je do kosztów uzyskania poszczególnych okresów.

W opinii Spółki, jednorazowe zaliczenie przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodu prowadziłoby do naruszenia zasady współmierności przychodów i kosztów poprzez bezzasadne zawyżenie kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego, w którym zostały poniesione w stosunku do następnych lat podatkowych, w których osiągane będą przychody będące wynikiem poniesienia wydatku (podobnie również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w Interpretacji z dnia 10 października 2008 r., Znak ILPB3/423-448/08-4/HS, czy też Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w Interpretacji Indywidualnej z 8 lipca 2008 r., Znak ILPB3/423-219/08-3/DS.).

Możliwe jest określenie długości okresu jakiego dotyczą koszty usług będące przedmiotem zapytania, tj. okresu w którym osiągane będą przychody. Nie jest natomiast możliwe precyzyjne określenie jaka część kosztu pośredniego dotyczyła będzie danego roku podatkowego (jak można to określić np. w przypadku długoterminowych umów ubezpieczenia czy też w przypadku opłat koncesyjnych).

Tak więc, zgodnie z treścią art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p., koszty usług doradczych świadczonych przez spółkę D powinny być alokowane proporcjonalnie do każdego z lat podatkowych, w których osiągnięty został przychód ze sprzedaży wyrobu, którego możliwość wytworzenia jest następstwem uprzedniego zakupu omawianych usług doradczych. Podobne stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w Interpretacji wydanej 10 października 2008 (Znak ILPB3/423-448/08-4/HS).

Usługi świadczone przez spółkę D na rzecz Spółki nie stanowią również dla celów podatkowych kosztów nabycia/wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych określonych w art. 16a i 16b u.p.d.o.p.

Koszty usług doradczych nie spełniają definicji żadnego z wymienionych w tych uregulowaniach kosztów środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych. W szczególności nie mogą one zostać uznane za nabyty know-how w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p.

Usługi doradcze charakteryzują się tym, iż nośnikiem informacji jest człowiek posiadający wiedzę; przekazywane w ramach umowy informacje oparte są na wiedzy i doświadczeniu ludzi wykonujących te usługi (tak: J.Marciniuk; Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, wyd. C.H. Beck, strona 637).

Wskazuje się tu, iż w przypadku usług o charakterze konsultingowym dochodzi do udzielenia konkretnych, indywidualnych wskazówek odnośnie usprawnienia pewnych procedur, wdrożenia pewnych udoskonaleń. Natomiast przekazanie know-how sprowadza się do "biernego" przekazania dokumentacji zawierającej uporządkowany zapis informacji, które dopiero mogą (ale nie muszą) być przez nabywcę wykorzystane (G. Dźwigała, Opodatkowanie know-how, Przegląd Podatkowy 2/2004).

Zdaniem Spółki, nie można utożsamiać nabytych przez nią usług doradczych, z określoną w art. 16b ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. wartością stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how). W orzecznictwie sądowym podkreśla się, iż "know - how to zespół informacji poufnych, istotnych i zidentyfikowanych we właściwej formie. Termin "poufny" oznacza, że przedmiot umowy nie jest powszechnie dostępny i znany.

Termin "istotny" oznacza, że informacje są ważne i niebanalne co do sposobu wytwarzania, zaś termin "zidentyfikowany" oznacza, że know - how jest opisane lub utrwalone w taki sposób, aby możliwe było sprawdzenie, że spełnia ono kryterium poufności i istotności" (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 31 lipca 2003 r., sygn. III SA 1661/01)

Reasumując, zdaniem Spółki, wydatki na nabycie usług doradczych świadczonych przez spółkę D w związku z zamiarem rozpoczęcia produkcji wyrobów Spółki do określonego modelu samochodu, stanowić będą koszt uzyskania przychodów rozliczany proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W odniesieniu do stanu faktycznego analogicznego do opisanego przez Spółkę organ podatkowy potwierdził, iż wydatek związany z nabyciem specyfikacji handlowych dotyczących przyszłej produkcji nie stanowi know-how w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.p. (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji wydanej 10 października 2008 (Znak ILPB3/423-448/08-3/HS) oraz stanowi koszt pośredni zaliczany do kosztów uzyskania przychodu proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczy, czyli okresu, uzyskiwania przychodów z produkcji (Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji wydanej 10 października 2008 r. (Znak ILPB3/423-448/06-4/HS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm. dalej: u.p.d.o.p.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Art. 1 pkt 9 lit. e) ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 217, poz. 1589) wprowadzono do u.p.d.o.p. przepis art. 15 ust. 4d zgodnie z którym, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Odnosząc przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego do zaprezentowanego wcześniej stanu prawnego należy stwierdzić, że koszty związane z zakupem usług doradczych pozostają w związku przyczynowo skutkowym z osiąganymi przez Spółkę przychodami i jako takie, na podstawie art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., stanowią koszty uzyskania przychodu. Jednocześnie należy stwierdzić, że koszty te nie pozostają w bezpośrednim związku z osiąganymi przychodami, a zatem znajdzie do nich zastosowanie powołany wcześniej art. 15 ust. 4d u.p.d.o.p.

Stanowisko Spółki, że koszty usług doradczych mają pośredni wpływ na osiąganie przychodu i, w sytuacji gdy dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że powołane przez Spółkę rozstrzygnięcia organów podatkowych w zakresie interpretacji wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego niniejszą interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.