IBPBI/2/423-1084/12/SD

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 sierpnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania przychodów z kontraktów realizowanych w Luksemburgu - jest prawidłowe.

W dniu 29 sierpnia 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia miejsca opodatkowania przychodów z kontraktów realizowanych w Luksemburgu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka (której akcjonariuszami są mieszkający w Polsce obywatele polscy) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych, tunelowych oraz montażu rusztowań. W dniu 3 września 2010 r. Spółka podpisała kontrakt na realizację prac wyłomowych i zabezpieczających w Luksemburgu. Realizację kontraktu Spółka rozpoczęła 22 września 2010 r. Prace wykonywali pracownicy oddelegowani z Polski do Luksemburga, posiadający dokumenty A1 poświadczone przez ZUS. Podatek dochodowy od pracowników oddelegowanych odprowadzony był do Urzędu Skarbowego w Polsce, ponieważ pobyt pracowników w roku kalendarzowym nie przekraczał 183 dni. Spółka była w Luksemburgu podatnikiem VAT i posiadała numer podatkowy. Realizację kontraktu Spółka zakończyła 20 kwietnia 2011 r. Czas realizacji kontraktu wraz z pracami przygotowawczymi wyniósł 6 miesięcy i 29 dni. Po zakończeniu kontraktu oraz zapłaceniu podatku VAT, Spółka wyrejestrowała się jako podatnik VAT. Podatek dochodowy od osób prawnych od zysku z kontraktu w Luksemburgu Spółka zapłaciła w Polsce. W kwietniu 2012 r. ten sam zleceniodawca zaproponował Spółce kolejny kontrakt na realizację prac wyłomowych i zabezpieczających na tym samym obiekcie w Luksemburgu. Realizację kontraktu Spółka rozpoczęła 23 kwietnia 2012 r., a zakończyła 27 czerwca 2012 r. Czas realizacji kontraktu wraz z pracami przygotowawczymi wyniósł 2 miesiące i 4 dni. Kontrakt realizowali również pracownicy oddelegowani z Polski do Luksemburga posiadający dokumenty A1. Podatek dochodowy od pracowników został zapłacony w Polsce. Spółka ponownie zarejestrowała się w Luksemburgu jako podatnik VAT. Natomiast podatek dochodowy od zysku z kontraktu zapłaciła w Polsce.

W czasie realizacji kontraktów Spółka nie posiadała w Luksemburgu własnej nieruchomości, miejsca zarządzania, filii, oddziału, zakładu fabrycznego, warsztatu, biura lub przedstawicielstwa, nie wynajmowała powierzchni biurowych lub użytkowych, nie zajmowała się wydobywaniem bogactw naturalnych. Na terenie Luksemburga nie przebywała żadna osoba posiadająca pełnomocnictwa do działania w imieniu Spółki. Spółka nie posiadała w Luksemburgu rachunku bankowego. Łączny czas realizacji kontraktów wraz z pracami przygotowawczymi nie przekroczył 12 miesięcy. W maju 2012 r. Urząd Skarbowy z Luksemburga przesłał do Spółki wezwanie do złożenia deklaracji i zapłaty podatku od osób prawnych za rok 2010 i 2011. W odpowiedzi Spółka przesłała do Urzędu Skarbowego poprzez biuro doradcze pismo informujące, że podatek dochodowy od osób prawnych od zysku z kontraktu w Luksemburgu za lata 2010 i 2011 został zapłacony w Polsce, ponieważ Spółka nie posiadała na terenie Luksemburga zakładu w rozumieniu konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Księstwem Luksemburga z dnia 14 czerwca 1995 r. Pismem z 17 sierpnia 2012 r. Urząd Skarbowy podtrzymał swoje stanowisko, że Spółka powinna zapłacić podatek dochodowy od osób prawnych w Luksemburgu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka prawidłowo deklarowała podatek od zysku z kontraktów realizowanych w latach 2010, 2011, 2012 w Luksemburgu.

Zdaniem Spółki, podatek od zysków z kontraktów realizowanych w Luksemburgu w latach 2010, 2011, 2012 został prawidłowo zadeklarowany i zapłacony w Polsce, ponieważ Spółka nie posiadała na terenie Luksemburga zakładu. Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 konwencji polsko-luksemburskiej, zyski polskiego przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w Luksemburgu poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w Luksemburgu, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Z powyższego przepisu wynika, iż przedsiębiorstwo (osoba prawna) mająca swoją siedzibę lub zarząd na terytorium Polski i tym samym będące polskim rezydentem podatkowym, z racji prowadzonej na terytorium drugiego państwa działalności, co do zasady może być opodatkowane podatkiem dochodowym tylko w Polsce. Jeżeli jednak prowadzona na terytorium drugiego państwa działalność mieć będzie charakter "zakładu", to przedsiębiorstwo to może być opodatkowane w państwie, na terytorium którego działalność taka jest prowadzona.

Stosownie do postanowień art. 5 ust. 1 konwencji, określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa.

W szczególności miejsce zarządzania, filię, biuro, w którym prowadzona jest działalność handlowa, zakład faktyczny, warsztat, kopalnię, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych, budowę albo montaż, których okres przekracza 12 miesięcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Powyższy przepis wyznacza zakres podlegania obowiązkowi podatkowemu podatników podatku dochodowego od osób prawnych podlegających opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (w doktrynie i orzecznictwie zwanych rezydentami). Jeżeli zatem miejsce siedziby lub zarządu tych podmiotów znajduje się na terytorium RP, dany podatnik traktowany jest jako rezydent i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu; oznacza to dla niego opodatkowanie w Polsce (zasadniczo) całości uzyskanych dochodów, tj. wszystkich dochodów osiąganych zarówno ze źródeł polskich, jak i zagranicznych.

Zgodnie z definicją zakładu zagranicznego, zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o p.d.o.p., pojęcie to oznacza:

- chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

W związku z faktem, iż Spółka realizuje kontrakty na realizacje prac wyłomowych i zabezpieczających w Luksemburgu w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajduje Konwencja z dnia 14 czerwca 1995 r. zawarta pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 konwencji, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Oznacza to, że zyski Spółki podlegają opodatkowaniu w Polsce, chyba, że prowadzi ona w Luksemburgu działalność poprzez położony tam zakład; w takim przypadku, jej zyski w części, w jakiej można je przypisać działalności tego zakładu, mogą być opodatkowane w Luksemburgu.

Stosownie do art. 5 ust. 1 konwencji, w rozumieniu niniejszej konwencji określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie albo częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 2 konwencji, określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

Plac budowy lub montażu stanowią "zakład" tylko wtedy, gdy okres ich prowadzenia trwa dłużej niż dwanaście miesięcy (art. 5 ust. 3 konwencji).

Mając na uwadze cytowany powyżej art. 4a pkt 11 ustawy o p.d.o.p., za wiążącą definicję zakładu w niniejszej sprawie należy przyjąć tę wynikającą z konwencji.

Dokonując interpretacji postanowień konwencji polsko-luksemburskiej należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

W komentarzu do art. 5 ust. 3 pkt 16 i 17 Modelowej Konwencji OECD, stwierdzono, że "plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy, jeżeli obiekty te istnieją dłużej niż 12 miesięcy. Obiekt, który nie spełnia tego warunku, nie stanowi sam przez się zakładu, nawet jeżeli w jego ramach istnieje na przykład biuro lub warsztat w rozumieniu ust. 2, związany z działalnością budowlaną. Jeżeli jednak takie biuro lub warsztat są użytkowane do realizacji kilku projektów budowlanych, a działalność w nich wykonywana wychodzi poza rodzaje działalności wymienionych w ustępie 4, to należy uważać go za zakład, jeżeli spełnione są inne warunki przewidziane w artykule, nawet jeżeli żaden z projektów nie odpowiada placowi budowy lub montażu trwającemu powyżej 12 miesięcy. W danym przypadku sytuacja warsztatu lub biura będzie różnić się od sytuacji placu budowy lub montażu, z których żaden nie stanowi zakładu, i jest ważne zapewnienie, by jedynie zyski, które można właściwie przypisać funkcjom pełnionym przez to biuro lub warsztat, z uwzględnieniem wykorzystanego mienia/aktywów oraz ponoszonego ryzyka przez to biuro lub warsztat, były przypisane zakładowi. Można do nich włączyć zyski, które da się przypisać pełnionym funkcjom w związku z różnymi placami budowy, lecz tylko w takiej mierze, w jakiej takie funkcje i ryzyko może być faktycznie przypisane takiemu biuru. Określenie "plac budowy, budowa lub prace instalacyjne i montażowe" obejmuje nie tylko budowę budynków, lecz również budowę dróg, mostów lub kanałów, renowację (obejmującą ważne prace budowlane, a nie tylko prace związane z utrzymaniem lub dekoracją) takich budynków, dróg, mostów lub kanałów, układanie rurociągów i prowadzenie prac ziemnych. Również określenie "prace montażowe" nie ogranicza się do prac instalacyjnych związanych z placem budowy: obejmuje ono również instalowanie nowych urządzeń (...). Ustęp 3 ma zastosowanie do planowania i nadzorowania na placu budowy danego budynku."

Z powyższego komentarza do art. 5 ust. 3 pkt 18 Modelowej Konwencji OECD wynika, iż "kryterium 12 miesięcy ma zastosowanie do każdego oddzielnego placu budowy lub projektu. Przy ustalaniu, jak długo istnieje dany plac budowy lub projekt, nie należy brać pod uwagę okresu spędzonego poprzednio przez przedsiębiorcę na innych placach budów lub projektach, które nie mają z obecnym żadnego związku. Plac budowy należy traktować jako odrębną jednostkę, nawet jeżeli podstawą jest kilka kontraktów, pod warunkiem jednak, że stanowi on całość w sensie handlowym i geograficznym".

Z 19 komentarza do art. 5 ust. 3 wynika również, iż "plac budowy istnieje od dnia, w którym przedsiębiorca rozpoczyna swoją działalność, co obejmuje wszelkie prace przygotowawcze wykonane w państwie, w którym ma być wzniesiona budowla (...). W zasadzie plac budowy istnieje do czasu zakończenia budowy lub całkowitego jej zaniechania."

Zatem, jak wynika z Komentarza OECD, co do zasady, jeżeli budowa, montaż lub instalacja nie spełnia kryterium czasowego, tj. nie istnieje dłużej niż 12 miesięcy, to nie stanowi zakładu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż w dniu 3 września 2010 r. Spółka podpisała kontrakt na realizację prac wyłomowych i zabezpieczających w Luksemburgu. Realizację kontraktu Spółka rozpoczęła 22 września 2010 r. Prace wykonywali pracownicy oddelegowani z Polski do Luksemburga, posiadający dokumenty A1 poświadczone przez ZUS. Realizację kontraktu Spółka zakończyła 20 kwietnia 2011 r. Czas realizacji kontraktu wraz z pracami przygotowawczymi wyniósł 6 miesięcy i 29 dni. W kwietniu 2012 r. ten sam zleceniodawca zaproponował Spółce kolejny kontrakt na realizację prac wyłomowych i zabezpieczających na tym samym obiekcie w Luksemburgu. Realizację kontraktu Spółka rozpoczęła 23 kwietnia 2012 r., a zakończyła 27 czerwca 2012 r. Czas realizacji kontraktu wraz z pracami przygotowawczymi wyniósł 2 miesiące i 4 dni. Kontrakt realizowali również pracownicy oddelegowani z Polski do Luksemburga posiadający dokumenty A1.

W czasie realizacji kontraktów Spółka nie posiadała w Luksemburgu własnej nieruchomości, miejsca zarządzania, filii, oddziału, zakładu fabrycznego, warsztatu, biura lub przedstawicielstwa, nie wynajmowała powierzchni biurowych lub użytkowych, nie zajmowała się wydobywaniem bogactw naturalnych. Na terenie Luksemburga nie przebywała żadna osoba posiadająca pełnomocnictwa do działania w imieniu Spółki. Spółka nie posiadała w Luksemburgu rachunku bankowego.

W świetle powyższych przepisów oraz w oparciu o przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego, stwierdzić należy, że wykonywanie przez Spółkę na podstawie kontraktów na terenie Luksemburga prac wyłomowych i zabezpieczających, gdzie całkowity czas wykonywania poszczególnych prac nie przekroczył 12 miesięcy, nie stanowi podstawy do powstania zakładu na terytorium Luksemburga.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.